摘
国部控制研究起步较晚直世纪80年代社会意识形态计划济市场济推进开始相关研究背景文部控制制度演变等容加阐述认真梳理国现阶段部控制研究提出笔者见解
关键词：部控制研究进展
Abstract
The research of internal control in our country started late until the 80s of last century social ideology from planned economy to market economy began to study In this context this paper expounds the evolution of the internal control system and carefully combs the recent research on the internal control in our country and puts forward the author＇s own views
Key Words internal controlResearch progress
目 录
1绪 2
11 研究背景 2
12研究思路 3
13研究方法 3
2 部控制基理 4
21 部控制概念 4
22 部控制构成素 5
221部环境 5
222风险评估 5
223控制活动 5
224信息沟通 5
225部监督 6
3 文献综述 6
31关部控制质方面文献综述 8
32关企业部控制概念方面文献综述 11
33关企业部控制目标方面文献综述 15
34关企业部控制素方面文献综述 16
4 企业部控制发展演变 18
41部控制制度演变 18
42企业部控制素发展 19
421COSO报告控五素 19
422 ERM框架风险理八素 20
423新COSO报告控五素 20
5 结启示 20
参考文献 22
1绪
11 研究背景
部控制古老年轻话题说古老早国西周时代
产生部控制思想启蒙说年轻着时代变迁发展部控制正断赋予新思想涵然市场竞争日趋激烈济环境瞬息万变天越越认识部控制效运行保障企业提高营理水提升风险防范力终实现战略目标根途径
部控制理研究西方国家空前发展尤 COSO 委员会（the Committee of Sponsoring Organizations）相继 1992 年2004 年2013 年分发布部控制——整体框架企业风险理——整体框架更新版部控制——整合框架步步造部控制理研究学术巅峰外萨班斯——奥克斯利法案系列部控制规定部控制发展产生重影响
相西方国家国部控制思想起源非常古老现代意义企业
部控制建国逐步开展目前国部控制研究成果美国
COSO 框架萨班斯——奥克斯利法案基础展开尚未形成完善理
体系国政府年连续出台部相关法律法规企业部控制基
规范具代表性称中国版萨班斯法案法制层面制度层面
企业部控制进行求指导企业部控制实际工作中感觉
没抓手知做起理研究方面企业实践方面
十分必国企业部控制进行更深入研究
12研究思路
文分5章研究框架基容：第1章绪概述选题背景研究意义提出文具体研究方法阐述文研究思路结构容第2章部控制基理部控制五素分进行阐述第3章文献综述国外关企业部控制质属性概念范畴目标素构成体系等基理问题进行系统梳理评述现文献贡献足文题研究提供参物第4章企业部控制发展演变章实践方面阐述国际发达国家国部控制发展历程验做法未发展趋势第5章结启示
13研究方法
（1）文献研究法
文献研究法通查阅分析整理文献全面正确解研究事物问
题基础力图寻找事物质属性发现关键问题种研究方法
文搜集许关控相关资料包括国文献国相关法律法
规通前研究成果学笔者更握期研究方动态
展开进步研究
（2） 较分析法
较分析法通国外部控制研究进展找出点继设计控制度企业控制度鉴提供参考
2 部控制基理
21 部控制概念
部控制部牵制思想发展然量学者实务界专家部控制进行研究部控制确切定义直未达成效识直 1992 年COSO 颁布控框架学者实务工作者普遍认整体框架指出部控制董事会理层员实施旨企业目标提供合理保证程部控制目标包括营报告合规三部分控框架九部分组成诚信道德价值观念胜力控制环境控制目标风险评估控制程序变化理信息系统沟通监控活动考虑调查者意见素进行筛选终修改五素
2008年6 月国鉴西方控理念基础制定企业部控制基规范规范指出部控制指董事会监事会理层员工实施完成企业控制目标程
22 部控制构成素
221部环境
部环境控基础部分控素实施前提加强削弱控素作部环境包含公司治理结构理层理理念力资源政策执行企业文化等方面
222风险评估
风险指未结果确定性包括确定收益确定损失风险评估帮助企业解面遇种风险部控制目标包括运营目标报告目标合规目标实现目标程中企业必然会面诸营风险信息真实性风险法律风险机遇风险存企业发展程中难免遇部外部风险没风险部控制没存必恰识评估企业发展中遇种风险企业说关重正确评估风险性风险影响程度针风险采取应措施
223控制活动
通风险评估企业面风险进行分析采取措施应风险企业发展更加重控制活动针问题设计控制活动目标性质分营性财务报告遵循性三类控制活动间彼联系项控制活动助满足报告目标助企业合规性目标实现外企业性质规模行业特点等面风险千变万化企业应根情况设计套适合身风险理目标应策略
224信息沟通
信息沟通控制实施载体帮助员工解身相关控信息更履行责信息沟通包括信息沟通两方面中信息包括部信息外部信息存企业部着营活动产生信息属部信息存企业外部需企业予关注信息法律信息市场信息等属企业外部信息
225部监督
部监督控执行情况控制发现控执行中出现偏差采取措施出现偏差加改正程部监督执行程中应体现风险导原成效益原部控制整体素素间相互影响部控制项素建立执行情况影响着素建立执行情况决定着控整体运行质量企业部控制建设应整体观点出发基企业目标部控制素融入企业营活动中着环境改变效降低成提高部控制运行效率
3 文献综述
31关部控制质方面文献综述
国清华学济理学院亚新科集团控理程序修正课题组（实际部控制作控制度认控制度实际种授权体系责体系种优化简捷理性合逻辑作业方式作业标准
蔡吉甫（2006）认现代企业完全契约特征部控制实际弥补企业契约完全性产生控制系统企业契约质实现机制1林钟高郑军（2007）认部控制质属性种持续均衡利益关系契约装置企业部控制体间实现作专业化结果交换收益财富化作出合约安排欧阳电等部控制实质控制涉公司治理结构市场济体制改革事制度改革企业文化建设员工道德观激励机制等2
张宜霞（2007）认弥补企业契约组合完备性实现企业部均衡效运作应企业部控制真正质3
李心合（2007）认部控制应公司价值创造目标接受风险水出发点价值链分析基础理信息系统台体现控制全程开放型系统4
谢志华（2009）认企业发起设立时会形成等契约关系运行时会形成科层等级关系科层环节间等契约关系契约关系基础形成企业部控制质制衡科层关系基础形成企业部控制质监督5
丁友刚胡兴国（2007）风险控制分外部控制部控制认部控制质组织部风险控制机制徐虹等交易成理组织合作理出发认部控制企业部委托代理间委托间实现财富化作出合约安排质属性种持续均衡利益关系契约装置6
戴文涛（2010）认部控制质应种风险控制活动部控制种风险控制活动部控制目标实现企业持续发展企业价值化情况理风险控制风险成部控制学质特征7
杨雄胜（2011）认部控制运专门手段工具方法防范遏制非损保护促进益系统化制度古淑萍认部控制质具控制职企业理活动集合围绕部控制制度设计实施动态程李桦周曙光认部控制质种风险控制机制8
周继军（2011）部控制质弥补完全契约组制度安排目节约交易成实现资源效配置9
贺伊琦（2011）认部控制企业免疫系统10
樊行健肖光红（2014）运哲学方法部控制概念进行反思认部控制包含技术性社会性两种属性部控制专业力关时处文化环境社会环境息息相关国应立足国国情吸收西方先进控制理方法基础胆创新建设中国特色部控制体系11
32关企业部控制概念方面文献综述
国1997年财政部发布独立审计具体准第九号——部控制审计风险指出：部控制审计单位保证业务活动效进行保护资产安全完整防止发现纠正错误舞弊保证会计资料真实合法完整制定实施政策程序年月日财政部发布部会计控制规范——基规范（试行指出：部会计控制单位提高会计信息质量保护资产安全完整确保关法律法规规章制度贯彻执行等制定实施系列控制方法措施程序
2001年中国证监会发布证券公司部控制指引指出：证券公司部控制实现营目标根营环境变化证券公司营理程中风险进行识评价理制度安排组织体系控制措施2002年中国民银行发布商业银行部控制指引指出部控制商业银行实现营目标通制定实施系列制度程序方法风险进行事前防范事中控制事监督纠正动态程机制2004年国家审计署发布审计机关部控制测评准指出部控制审计单位实现特定目标制定实施相关政策程序措施程
2004年12月25日中国银监会发布商业银行部控制评价办法指出：商业银行部控制体系商业银行实现营理目标通制定实施系统化政策程序方案风险进行效识评估控制监测改进动态程机制年月日财政部发布解审计单位环境评估重错报风险指出：部控制审计单位合理保证财务报告性营效率效果法律法规遵守治理层理层员设计执行政策程序
2006年6月5日海证券交易发布市公司部控制指引指出：部控制指市公司保证公司战略目标实现公司战略制定营活动中存风险予理相关制度安排公司董事会理层全体员工参项活动
2006年9月28日深圳证券交易发布市公司部控制指引指出：指引称部控制指市公司董事会监事会高级理员关员实现特定目标提供合理保证程年月财政部等五部委发布企业部控制基规范指出：规范称部控制企业董事会监事会理层全体员工实施旨实现控制目标程
国学者关部控制概念具代表性观点：朱荣恩（2001）认部控制理活动融体控制目标体系服务营目标级子系统控制素二级子系统业务流程控制控制元关键控制点理质量实施全面控制体系
陈志斌施建军（2002）认企业部控制应层次组成控体系：股东体控制董事会生成源头控制董事会体关键控制营者体部控制部理者体部控制部员工体部控制12
杨宗昌杨淑娥（2003）认企业部控制系统工程企业公司治理结构层面部控制企业部理部财务会计层面控制企业部业务层面控制等相应方面相互联系相互制约构成机全面部控制体系13
王宏（2006）认部控制指单位提高营理效率保证信息质量真实保护资产安全完整促进法律法规效遵循发展战略实现等单位理层员工实施权责明确制衡力动态改进理程14
33关企业部控制目标方面文献综述
控目标基控质认识学者某学科理总结企业部控制目标
济学视角研究部控制目激励约束营者行降低代理成部控制体现委托代理理基础研究风险分担优契约安排激励机制监督约束机制等代表Power（1997）Eififsem et al（1999）国杨雄胜（2005）刘明辉（2002）程新生（2003）等15
34关企业部控制素方面文献综述
学者早先系统观点企业部控制
周孚（1998）认企业营理环节分布企业部控制划分预算控制决策程控制部理控制资金理控制市场营销理控制信息理控制等六方面16
张先治（2003）指出部控制系统预算控制系统制度控制系统业绩考核系统激励评价体系构成17
谷祺（2003）提出部控制制度控制文化控制市场控制组成三维系统观18
池国华（2005）认部控制系统战略计划信息反馈业绩评价激励等四子系统构成19
赵保卿（2005）基部控制设计公司法治理结构角度分析部控制存控制结构认结构中素控制体控制客体控制目标控制方式等者营理者间者层面营者层面身作控制体实施控制作控制客体接受控制20
徐虹林钟高（2007）尝试构建股东营者理者员工体四层次部控制系统21
王海妹（2009）认理控制进入开放然观阶段部控制容素发生调整力资源控制系统财务价值控制系统作业控制系统理信息系统等构成22
美国报告发表特框架颁布国学者深入分析国外控容发展变化开始提出部控制素概念构成提出种观点
李心合（2007）认价值导部控制框架控制环境目标预算风险识应控制程序方法信息沟通绩效评价激励监控七素组成23
郑石桥（2008）发现：部控制环境相企业更重视控制活动控制活动中间接控制活动相企业更重视直接控制活动附加控制活动相企业更重视融流程中部控制控制环境中企业间接控制环境直接控制环境重视差异24
王海兵等（2011）马克思义思想思想基础企业社会责理利益相关者理理基础构建起部控制战略框架部控制目标部控制文化部控制制度部控制机制部控制活动部控制关系部控制报告部控制评价等八素组成素间相互联系前贯通构成完整动态开放部控制框架体系
述文献部控制包含素开展研究基理学济学视角研究较活跃跳出审计学范畴理学视角审视企业部控制素意义更深远质决定目标目标决定素逻辑关系质偏离目标缺位前提控素划分控素济业务流程间关系素间联系等问题未展开深入研究
4 企业部控制发展演变
41部控制制度演变
古代简单部控制制度设计实践活动已存国西周时期部牵制制度分权控制九府出纳制度交互考核制度郭道扬古埃国库长官国库出纳官国库书吏国库监库官间建立济牵制关系（郭道扬2004）古罗马财政记录官负责记录济业务财务官负责全部政府财务事项进行监督审查中世纪查理时代规定笔济业务应两位记录官独立进行记录（文硕1996）实践活动表明古代部控制实质建立社会分工协作基础种简单济牵制理约束关系类生产营活动序进行种基保障方式现代企业部控制工业革命工厂制度产生出现发展现学者张历五时期张分三阶段果部控制质概念旳认识三阶段划分更部控制相认识第企业部控制雏形——部牵制企业理代名词第二审计技术导部控制——质偏离部控制第三理导部控制框架——性回整合企业部控制
42企业部控制素发展
真正构成实质意义部控制素概念委员会建立起企业部控制整体框架基础逐渐形成框架新报告
中进步拓展升华
421COSO报告控五素
1992年美国委员会颁布部控制——整体框架认部控制五相互联系部分（素）组成：控制环境风险评估控制活动信息沟通部监督
部控制五素提出具革命性意义理部控制概念框架理良建构基种相互联系独成系统部控制素基确定部控制理概念架构形式结构二实践部控制活动开展提出时空范围企业业务流程组织结构相应确定部控制工作机制发展空间
422 ERM框架风险理八素
美国COSO组织年月发布企业风险理框架框架指导企业进行全面风险理活动框架部控制风险理结合起COSO报告五素构成扩展风险理八相互关联构成素包括：部环境目标设定事项识风险评估风险应控制活动信息沟通监控等25
423新COSO报告控五素
2013年新修订COSO三维框架中基保持原部控制素体系变化调整控构成素序控制环境素底部顶部五素序变排列改变素序立方体中素序致原先COSO报告中控制环境素基础典控构成素金字塔中置素底部时COSO报告新版监控素改监控活动素置金字塔顶部意味着整程受监控26
5 结启示
部控制发展历史20世纪80年代末期正式出现部控制结构三素说前没系统结构分解思路认识部控制构成问题
部控制素容着企业理变革环境变化发生调整会计控制扩理控制会计系统演变信息沟通控制程序发展控制活动特控制环境监督监控活动风险评估信息沟通百标制定等新素断出现非偶然身企业理方法技术变革企业外部环境变化推动
部控制质认识目标定位直接影响着部控制素设置部牵制会计控制理控制会计系统控制程序素风险评估素全面风险理正反映审计技术导企业理导风险理导部控制基观念变化体现财务报告目标合规性目标营性目标战略性目标拓展三素报告五素报告八素素演变程恰体现部控制目标发展变化部控制质属性理解深入
进步推断出结：①部控制质认识目标设定直接决定影响着部控制素设置②部控制作企业理部分着理技术方法断创新变革素设立成变③历史部控制素更纳结果部控制历史验演绎
控制实践活动特征纳
参考文献
[1]蔡吉甫部控制框架构建产权理研究[J] 审计济研究2016(06)8589
[2] 林钟高徐虹李倩 部控制关系网络企业价值[J] 财问题研究2014(01)8896
[3]张宜霞 企业部控制评价方法较[J] 会计友(旬刊)2015(01)4344
[4]李心合 部控制研究困惑思考[J] 会计研究2013(06)5461
[5]谢志华 部控制质结构[J] 会计研究2014(12)7075
[6]丁友刚王永超 部控制缺陷认定标准制定披露研究[J] 财务会计2015(06)7072
[7]戴文涛李维安．企业部控制综合评价模型沪市市公司部控制质量研究[J]．理评2013．
[8]杨雄胜 部控制范畴定义探索[J] 会计研究2015(08)4652
[9]永昊贺伊琦赵婷婷 基部控制框架国税收执法风险影响素研究[J] 审计研究2015(06)5359
[10]周继军．企业部控制理者代理问题研究[D]．武汉：华中科技学2011．
[11]樊行健肖光红．关企业部控制质概念理反思[J]
．会计研究2014(02)．
[12]陈志斌陆瑶 控规范制定机制研究[J] 会计研究2017(04)6269
[13]杨宗昌杨淑娥 现行企业部控制体系评析外部化改进[J] 财会月刊2013(02)1416
[1]4王宏 创业板市公司部控制信息披露影响素探究[J] 江西财学学报2014(06)4348
[15]刘明辉张宜霞．企业部控制探讨[J]．中国注册会计师2012(04)：710．
[16]张安明部控制公司治理研究厦门：厦门学会计学系2013(05)
[17]张先治戴文涛 中国企业部控制评价系统研究[J] 审计研究2014(01)6978
[18]谷祺张相洲 部控制三维系统观[J] 会计研究2013(11)1013
[19]池国华 基理视角企业部控制评价系统模式[J] 会计研究2015(10)5561
[20]赵保卿 基价值链理部控制目标定位[J] 北京工商学学报(社会科学版)2015(03)4246
[21]徐虹林钟高余婷亚伟 部控制效性会计稳健性商业信模式[J] 审计济研究201328(03)6573
[22]王海妹张相洲 基开放然理控制观部控制问题研究[J] 会计研究2015(08)6872
[23]李心合 神化部控制冷落部牵制[J] 审计济研究201328(03)39
[24]郑石桥王建军赵玲．部控制素重性变迁—基问卷调查[J]．审计济研究2015(01)：5963．
Ashbaugh H D Collins W Kinney R La Fond The effect of internal [25]control deficiencies and their remediation on accruals quality[C] University of WisconsinMadison 2015
[26] Petrovits C C Shakespeare and A Shih The causes and consequences of internal control problems in nonprofit organizations [J] The Accounting Review 2016 86(1)325357
— END —
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摘
国部控制研究起步较晚直世纪80年代社会意识形态计划济市场济推进开始相关研究背景文部控制制度演变等容加阐述认真梳理国现阶段部控制研究提出笔者见解
关键词：部控制研究进展
Abstract
The research of internal control in our country started late until the 80s of last century social ideology from planned economy to market economy began to study In this context this paper expounds the evolution of the internal control system and carefully combs the recent research on the internal control in our country and puts forward the author＇s own views
Key Words internal controlResearch progress
目 录
1绪 2
11 研究背景 2
12研究思路 3
13研究方法 3
2 部控制基理 4
21 部控制概念 4
22 部控制构成素 5
221部环境 5
222风险评估 5
223控制活动 5
224信息沟通 5
225部监督 6
3 文献综述 6
31关部控制质方面文献综述 8
32关企业部控制概念方面文献综述 11
33关企业部控制目标方面文献综述 15
34关企业部控制素方面文献综述 16
4 企业部控制发展演变 18
41部控制制度演变 18
42企业部控制素发展 19
421COSO报告控五素 19
422 ERM框架风险理八素 20
423新COSO报告控五素 20
5 结启示 20
参考文献 22
1绪
11 研究背景
部控制古老年轻话题说古老早国西周时代
产生部控制思想启蒙说年轻着时代变迁发展部控制正断赋予新思想涵然市场竞争日趋激烈济环境瞬息万变天越越认识部控制效运行保障企业提高营理水提升风险防范力终实现战略目标根途径
部控制理研究西方国家空前发展尤 COSO 委员会（the Committee of Sponsoring Organizations）相继 1992 年2004 年2013 年分发布部控制——整体框架企业风险理——整体框架更新版部控制——整合框架步步造部控制理研究学术巅峰外萨班斯——奥克斯利法案系列部控制规定部控制发展产生重影响
相西方国家国部控制思想起源非常古老现代意义企业
部控制建国逐步开展目前国部控制研究成果美国
COSO 框架萨班斯——奥克斯利法案基础展开尚未形成完善理
体系国政府年连续出台部相关法律法规企业部控制基
规范具代表性称中国版萨班斯法案法制层面制度层面
企业部控制进行求指导企业部控制实际工作中感觉
没抓手知做起理研究方面企业实践方面
十分必国企业部控制进行更深入研究
12研究思路
文分5章研究框架基容：第1章绪概述选题背景研究意义提出文具体研究方法阐述文研究思路结构容第2章部控制基理部控制五素分进行阐述第3章文献综述国外关企业部控制质属性概念范畴目标素构成体系等基理问题进行系统梳理评述现文献贡献足文题研究提供参物第4章企业部控制发展演变章实践方面阐述国际发达国家国部控制发展历程验做法未发展趋势第5章结启示
13研究方法
（1）文献研究法
文献研究法通查阅分析整理文献全面正确解研究事物问
题基础力图寻找事物质属性发现关键问题种研究方法
文搜集许关控相关资料包括国文献国相关法律法
规通前研究成果学笔者更握期研究方动态
展开进步研究
（2） 较分析法
较分析法通国外部控制研究进展找出点继设计控制度企业控制度鉴提供参考
2 部控制基理
21 部控制概念
部控制部牵制思想发展然量学者实务界专家部控制进行研究部控制确切定义直未达成效识直 1992 年COSO 颁布控框架学者实务工作者普遍认整体框架指出部控制董事会理层员实施旨企业目标提供合理保证程部控制目标包括营报告合规三部分控框架九部分组成诚信道德价值观念胜力控制环境控制目标风险评估控制程序变化理信息系统沟通监控活动考虑调查者意见素进行筛选终修改五素
2008年6 月国鉴西方控理念基础制定企业部控制基规范规范指出部控制指董事会监事会理层员工实施完成企业控制目标程
22 部控制构成素
221部环境
部环境控基础部分控素实施前提加强削弱控素作部环境包含公司治理结构理层理理念力资源政策执行企业文化等方面
222风险评估
风险指未结果确定性包括确定收益确定损失风险评估帮助企业解面遇种风险部控制目标包括运营目标报告目标合规目标实现目标程中企业必然会面诸营风险信息真实性风险法律风险机遇风险存企业发展程中难免遇部外部风险没风险部控制没存必恰识评估企业发展中遇种风险企业说关重正确评估风险性风险影响程度针风险采取应措施
223控制活动
通风险评估企业面风险进行分析采取措施应风险企业发展更加重控制活动针问题设计控制活动目标性质分营性财务报告遵循性三类控制活动间彼联系项控制活动助满足报告目标助企业合规性目标实现外企业性质规模行业特点等面风险千变万化企业应根情况设计套适合身风险理目标应策略
224信息沟通
信息沟通控制实施载体帮助员工解身相关控信息更履行责信息沟通包括信息沟通两方面中信息包括部信息外部信息存企业部着营活动产生信息属部信息存企业外部需企业予关注信息法律信息市场信息等属企业外部信息
225部监督
部监督控执行情况控制发现控执行中出现偏差采取措施出现偏差加改正程部监督执行程中应体现风险导原成效益原部控制整体素素间相互影响部控制项素建立执行情况影响着素建立执行情况决定着控整体运行质量企业部控制建设应整体观点出发基企业目标部控制素融入企业营活动中着环境改变效降低成提高部控制运行效率
3 文献综述
31关部控制质方面文献综述
国清华学济理学院亚新科集团控理程序修正课题组（实际部控制作控制度认控制度实际种授权体系责体系种优化简捷理性合逻辑作业方式作业标准
蔡吉甫（2006）认现代企业完全契约特征部控制实际弥补企业契约完全性产生控制系统企业契约质实现机制1林钟高郑军（2007）认部控制质属性种持续均衡利益关系契约装置企业部控制体间实现作专业化结果交换收益财富化作出合约安排欧阳电等部控制实质控制涉公司治理结构市场济体制改革事制度改革企业文化建设员工道德观激励机制等2
张宜霞（2007）认弥补企业契约组合完备性实现企业部均衡效运作应企业部控制真正质3
李心合（2007）认部控制应公司价值创造目标接受风险水出发点价值链分析基础理信息系统台体现控制全程开放型系统4
谢志华（2009）认企业发起设立时会形成等契约关系运行时会形成科层等级关系科层环节间等契约关系契约关系基础形成企业部控制质制衡科层关系基础形成企业部控制质监督5
丁友刚胡兴国（2007）风险控制分外部控制部控制认部控制质组织部风险控制机制徐虹等交易成理组织合作理出发认部控制企业部委托代理间委托间实现财富化作出合约安排质属性种持续均衡利益关系契约装置6
戴文涛（2010）认部控制质应种风险控制活动部控制种风险控制活动部控制目标实现企业持续发展企业价值化情况理风险控制风险成部控制学质特征7
杨雄胜（2011）认部控制运专门手段工具方法防范遏制非损保护促进益系统化制度古淑萍认部控制质具控制职企业理活动集合围绕部控制制度设计实施动态程李桦周曙光认部控制质种风险控制机制8
周继军（2011）部控制质弥补完全契约组制度安排目节约交易成实现资源效配置9
贺伊琦（2011）认部控制企业免疫系统10
樊行健肖光红（2014）运哲学方法部控制概念进行反思认部控制包含技术性社会性两种属性部控制专业力关时处文化环境社会环境息息相关国应立足国国情吸收西方先进控制理方法基础胆创新建设中国特色部控制体系11
32关企业部控制概念方面文献综述
国1997年财政部发布独立审计具体准第九号——部控制审计风险指出：部控制审计单位保证业务活动效进行保护资产安全完整防止发现纠正错误舞弊保证会计资料真实合法完整制定实施政策程序年月日财政部发布部会计控制规范——基规范（试行指出：部会计控制单位提高会计信息质量保护资产安全完整确保关法律法规规章制度贯彻执行等制定实施系列控制方法措施程序
2001年中国证监会发布证券公司部控制指引指出：证券公司部控制实现营目标根营环境变化证券公司营理程中风险进行识评价理制度安排组织体系控制措施2002年中国民银行发布商业银行部控制指引指出部控制商业银行实现营目标通制定实施系列制度程序方法风险进行事前防范事中控制事监督纠正动态程机制2004年国家审计署发布审计机关部控制测评准指出部控制审计单位实现特定目标制定实施相关政策程序措施程
2004年12月25日中国银监会发布商业银行部控制评价办法指出：商业银行部控制体系商业银行实现营理目标通制定实施系统化政策程序方案风险进行效识评估控制监测改进动态程机制年月日财政部发布解审计单位环境评估重错报风险指出：部控制审计单位合理保证财务报告性营效率效果法律法规遵守治理层理层员设计执行政策程序
2006年6月5日海证券交易发布市公司部控制指引指出：部控制指市公司保证公司战略目标实现公司战略制定营活动中存风险予理相关制度安排公司董事会理层全体员工参项活动
2006年9月28日深圳证券交易发布市公司部控制指引指出：指引称部控制指市公司董事会监事会高级理员关员实现特定目标提供合理保证程年月财政部等五部委发布企业部控制基规范指出：规范称部控制企业董事会监事会理层全体员工实施旨实现控制目标程
国学者关部控制概念具代表性观点：朱荣恩（2001）认部控制理活动融体控制目标体系服务营目标级子系统控制素二级子系统业务流程控制控制元关键控制点理质量实施全面控制体系
陈志斌施建军（2002）认企业部控制应层次组成控体系：股东体控制董事会生成源头控制董事会体关键控制营者体部控制部理者体部控制部员工体部控制12
杨宗昌杨淑娥（2003）认企业部控制系统工程企业公司治理结构层面部控制企业部理部财务会计层面控制企业部业务层面控制等相应方面相互联系相互制约构成机全面部控制体系13
王宏（2006）认部控制指单位提高营理效率保证信息质量真实保护资产安全完整促进法律法规效遵循发展战略实现等单位理层员工实施权责明确制衡力动态改进理程14
33关企业部控制目标方面文献综述
控目标基控质认识学者某学科理总结企业部控制目标
济学视角研究部控制目激励约束营者行降低代理成部控制体现委托代理理基础研究风险分担优契约安排激励机制监督约束机制等代表Power（1997）Eififsem et al（1999）国杨雄胜（2005）刘明辉（2002）程新生（2003）等15
34关企业部控制素方面文献综述
学者早先系统观点企业部控制
周孚（1998）认企业营理环节分布企业部控制划分预算控制决策程控制部理控制资金理控制市场营销理控制信息理控制等六方面16
张先治（2003）指出部控制系统预算控制系统制度控制系统业绩考核系统激励评价体系构成17
谷祺（2003）提出部控制制度控制文化控制市场控制组成三维系统观18
池国华（2005）认部控制系统战略计划信息反馈业绩评价激励等四子系统构成19
赵保卿（2005）基部控制设计公司法治理结构角度分析部控制存控制结构认结构中素控制体控制客体控制目标控制方式等者营理者间者层面营者层面身作控制体实施控制作控制客体接受控制20
徐虹林钟高（2007）尝试构建股东营者理者员工体四层次部控制系统21
王海妹（2009）认理控制进入开放然观阶段部控制容素发生调整力资源控制系统财务价值控制系统作业控制系统理信息系统等构成22
美国报告发表特框架颁布国学者深入分析国外控容发展变化开始提出部控制素概念构成提出种观点
李心合（2007）认价值导部控制框架控制环境目标预算风险识应控制程序方法信息沟通绩效评价激励监控七素组成23
郑石桥（2008）发现：部控制环境相企业更重视控制活动控制活动中间接控制活动相企业更重视直接控制活动附加控制活动相企业更重视融流程中部控制控制环境中企业间接控制环境直接控制环境重视差异24
王海兵等（2011）马克思义思想思想基础企业社会责理利益相关者理理基础构建起部控制战略框架部控制目标部控制文化部控制制度部控制机制部控制活动部控制关系部控制报告部控制评价等八素组成素间相互联系前贯通构成完整动态开放部控制框架体系
述文献部控制包含素开展研究基理学济学视角研究较活跃跳出审计学范畴理学视角审视企业部控制素意义更深远质决定目标目标决定素逻辑关系质偏离目标缺位前提控素划分控素济业务流程间关系素间联系等问题未展开深入研究
4 企业部控制发展演变
41部控制制度演变
古代简单部控制制度设计实践活动已存国西周时期部牵制制度分权控制九府出纳制度交互考核制度郭道扬古埃国库长官国库出纳官国库书吏国库监库官间建立济牵制关系（郭道扬2004）古罗马财政记录官负责记录济业务财务官负责全部政府财务事项进行监督审查中世纪查理时代规定笔济业务应两位记录官独立进行记录（文硕1996）实践活动表明古代部控制实质建立社会分工协作基础种简单济牵制理约束关系类生产营活动序进行种基保障方式现代企业部控制工业革命工厂制度产生出现发展现学者张历五时期张分三阶段果部控制质概念旳认识三阶段划分更部控制相认识第企业部控制雏形——部牵制企业理代名词第二审计技术导部控制——质偏离部控制第三理导部控制框架——性回整合企业部控制
42企业部控制素发展
真正构成实质意义部控制素概念委员会建立起企业部控制整体框架基础逐渐形成框架新报告
中进步拓展升华
421COSO报告控五素
1992年美国委员会颁布部控制——整体框架认部控制五相互联系部分（素）组成：控制环境风险评估控制活动信息沟通部监督
部控制五素提出具革命性意义理部控制概念框架理良建构基种相互联系独成系统部控制素基确定部控制理概念架构形式结构二实践部控制活动开展提出时空范围企业业务流程组织结构相应确定部控制工作机制发展空间
422 ERM框架风险理八素
美国COSO组织年月发布企业风险理框架框架指导企业进行全面风险理活动框架部控制风险理结合起COSO报告五素构成扩展风险理八相互关联构成素包括：部环境目标设定事项识风险评估风险应控制活动信息沟通监控等25
423新COSO报告控五素
2013年新修订COSO三维框架中基保持原部控制素体系变化调整控构成素序控制环境素底部顶部五素序变排列改变素序立方体中素序致原先COSO报告中控制环境素基础典控构成素金字塔中置素底部时COSO报告新版监控素改监控活动素置金字塔顶部意味着整程受监控26
5 结启示
部控制发展历史20世纪80年代末期正式出现部控制结构三素说前没系统结构分解思路认识部控制构成问题
部控制素容着企业理变革环境变化发生调整会计控制扩理控制会计系统演变信息沟通控制程序发展控制活动特控制环境监督监控活动风险评估信息沟通百标制定等新素断出现非偶然身企业理方法技术变革企业外部环境变化推动
部控制质认识目标定位直接影响着部控制素设置部牵制会计控制理控制会计系统控制程序素风险评估素全面风险理正反映审计技术导企业理导风险理导部控制基观念变化体现财务报告目标合规性目标营性目标战略性目标拓展三素报告五素报告八素素演变程恰体现部控制目标发展变化部控制质属性理解深入
进步推断出结：①部控制质认识目标设定直接决定影响着部控制素设置②部控制作企业理部分着理技术方法断创新变革素设立成变③历史部控制素更纳结果部控制历史验演绎
控制实践活动特征纳
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