第八章 非货币性资产交换
第节 非货币性资产交换概述
非货币性资产交换种非常性特殊交易行交易双方存货固定资产形资产长期股权投资等非货币性资产进行交换实务工作中交易双方通非货币性资产交换方面满足生产营需时定程度减少货币性资产流出某企业需企业拥项设备企业需述企业生产产品作原材料双方会出现非货币性资产交换交易行企业会计准第7号——非货币性资产交换(简称非货币性资产交换准)规范非货币性资产交换确认计量相关信息披露
非货币性资产交换准涉交易事项：者者外方面非货币性资产非互惠转谓非互惠转指企业拥非货币性资产代价转者企业者企业非货币性资产代价转企业非货币性资产交换准述非货币性资产交换企业间非货币性资产形式互惠转企业取项非货币性资产必须付出拥非货币性资产作代价者非互惠转非货币性资产作股利发放股东等属资性交易适企业会计准第37号——金融工具列报企业者外方面发生非互惠转政府偿提供非货币性资产企业建造固定资产属政府非互惠方式提供非货币性资产适企业会计准第16号——政府补助二企业合债务重组中发行股票取非货币性资产企业合债务重组中取非货币性资产成确定分适企业会计准第20号——企业合企业会计准第12号——债务重组企业发行股票形式取非货币性资产相权益工具(发行股票方式)换入非货币性资产成确定适企业会计准第37号——金融工具列报
章着重讲解非货币性资产交换方式认定换入资产成确定资产交换产生损益确认计量问题
第二节 非货币性资产交换确认计量
非货币性资产交换认定
非货币性资产相货币性资产言货币性资产指企业持货币资金固定确定金额收取资产包括现金银行存款应收账款应收票准备持期债券投资等非货币性资产指货币性资产外资产非货币性资产货币性资产相该类资产企业带济利益固定确定资产负债表列示项目中属非货币性资产项目通常：存货(原材料包装物低值易耗品库存商品委托加工物资委托代销商品等)长期股权投资投资性房产固定资产建工程工程物资形资产等
非货币性资产交换般涉货币性资产涉少量货币性资产补价非货币性资产交换准规定认定涉少量货币性资产交换非货币性资产交换通常补价占整资产交换金额例否低25％作参考例说支付货币性资产占换入资产公允价值
(占换出资产公允价值支付货币性资产)例者收货币性资产占换出资产公允价值(占换入资产公允价值收货币性资产)例低25％视非货币性资产交换高25％(含25％)视货币性资产交换适相关准规定
二确认计量原
非货币性资产交换情况项资产换入项资产项资产换入项资产项资产换入项资产项资产换入项资产非货币性资产交换准规定确定换入资产成两种计量基础交换产生损益确认原
()公允价值
非货币性资产交换时满足列两条件应公允价值应支付相关税费作换入资产成公允价值换出资产账面价值差额计入期损益：
1．该项交换具商业实质
2．换入资产换出资产公允价值够计量属三种情形公允价值视够计量：
(1)换入资产换出资产存活跃市场
(2)换入资产换出资产存活跃市场类类似资产存活跃市场
(3)换入资产换出资产存类类似资产市场交易采估值技术确定公允价值采估值技术确定公允价值必须符合条件—视够计量：
①采估值技术确定公允价值估计数变动区间种情况指然企业通估值技术确定资产公允价值单数介变动范围区间认资产公允价值够计量
②公允价值估计数变动区间种确定公允价值估计数概率够合理确定种情况指采估值技术确定资产公允价值变动区间区间出现种情况概率性够合理确定企业采类似企业会计准第13号——事项计算佳估计数方法确定资产公允价值种情况视公允价值够计量
换入资产换出资产公允价值均够计量应换出资产公允价值作确定换入资产成基础般说取资产成应放弃资产价确定非货币性资产交换中换出资产放弃价果公允价值够确定应优先考虑换出资产公允价值作确定换入资产成基础果确凿证表明换入资产公允价值更加应换入资产公允价值基础确定换入资产成种情况发生非货币性资产交换存补价情况存补价表明换入资产换出资产公允价值相等般直接换出资产公允价值作换入资产成
(二)账面价值
具商业实质交换涉资产公允价值均计量非货币性资产交换应换出资产账面价值应支付相关税费作换入资产成否支付补价均确认损益收支付补价作确定换入资产成调整素中收补价方应换出资产账面价值减补价加应支付相关税费作换入资产成支付补价方应换出资产账面价值加补价应支付相关税费作换入资产成
三商业实质判断
非货币性资产交换具商业实质换入资产够采公允价值计量重条件非货币性资产交换准引入重概念确定资产交换否具商业实质时企业应重点考虑发生该项资产交换预期企业未现金流量发生变动程度通较换出资产换入资产预计产生未采现金流量现值确定非货币性资产交换否具商业实质换出资产换入资产预计未现金流量现值两者间差额较时表明交易发生企业济状况发生明显改变非货币性资产交换具商业实质
()判断条件
根非货币性资产交换准规定符合列条件视具商业实质：
1．换入资产未现金流量风险时间金额方面换出资产显著
换入资产未现金流量风险时间金额方面换出资产显著通常包括仅限种情况：
(1)未现金流量风险金额相时间某企业批存货换入项设备存货流动性强够较短时间产生现金流量设备作固定资产较长时间企业带现金流量假定两者产生未现金流量风险总额均相两者产生现金流量时间跨度相差较判断述存货固定资产未现金流量显著该两项资产交换具商业实质
(2)未现金流量时间金额相风险A企业营出租幢公寓楼B企业样营出租幢公寓楼进行交换两幢公寓楼租期期租金总额均相A企业租家财务信状况良企业(该企业租该公寓单身职工居住)B企业客户单租户相较言A企业取租金风险较B企业租散户租金取赖单租户财务信状况两者现金流量流入风险确定性程度存明显差异两幢公寓楼未现金流量显著进判断该两项资产交换具商业实质
(3)未现金流量风险时间相金额某企业项商标权换入企业项专利技术预计两项形资产寿命相寿命预计企业带现金流量总额相换入专利技术新开发预计开始阶段产生未现金流量明显少期该企业拥商标年产生现金流量较均衡两者年产生现金流量金额差异明显述商标权专利技术未现金流量显著该两项资产交换具商业实质
2．换入资产换出资产预计未现金流量现值差额换入资产换出资产公允价值相重
企业述第项条件难判断某项非货币性资产交换否具商业实质根第二项条件通计算换入资产换出资产预计未现金流量现值进行较判断资产预计未现金流量现值应资产持续程中终处置时产生预计未现金流量选择恰折现率进行折现金额加确定非货币性资产交换准指资产预计未现金流量现值应资产持续程终处置时预计产生税未现金流量根企业身市场参者资产特定风险评价选择恰折现率预计未现金流量折现金额加确定国际财务报告准称体特定价值
市场参者角度分析换入资产换出资产预计未现金流量风险时间金额方面相相似企业身言鉴换入资产性质换入企业营活动特征等素换入资产换入企业现资产相结合够换出资产产生更作换入企业受该换入资产影响营活动部分产生现金流量换出资产明显换入资产换入企业价值换出资产该企业价值明显换入资产预计未现金流量现值换出资产产生明显差异表明该两项资产交换具商业实质例某企业项专利权换入企业拥长期股权投资假定市场参者该项专利权该项长期股权投资公允价值相两项资产未现金流量风险时间金额相换入企业讲换入该项长期股权投资该企业投资方重影响变控制关系换入企业产生预计未现金流量现值换出专利权较差异企业换入专利权够解决生产中技术难题换入企业产生预计未现金流量现值换出长期股权投资明显差异该两项资产交换具商业实质
(二)交换涉资产类商业实质关系
企业判断非货币性资产交换否具商业实质时资产否属类进行分析类非货币性资产产生济利益方式般说产生未现金流量风险时间金额相类非货币性资产间交换否具商业实质通常较易判断类非货币性资产指资产负债表中列示类非货币性资产存货固定资产投资性房产生物资产长期股权投资形资产等类资产类非货币性资产交换否具商业实质通常较难判断类非货币性资产指资产负债表中列示类非货币性资产存货间固定资产间长期股权投资间发生交换等
例企业项出租投资性房产交换项固定资产属类非货币性资产交换种情况企业未现金流量期产生租金流转化该项资产独立产生包括该项资产资产组协产生现金流通常情况定期租金带现金流量生产营固定资产产生现金流量风险时间金额方面差异该两项资产交换视具商业实质
企业应重点关注换入资产换出资产类资产情况类资产产生未现金流量相显著间交换具商业实质具商业实质某企业拥幢建筑物企业拥点幢建筑物相交换两幢建筑物建造时间建造成等均相两者未现金流量风险时间金额中项资产立供出售企业理层算立出售项难出售段较长时间出售少表明两项资产未现金流量流入时间明显种情况该两项资产交换视具商业实质
通常情况商品交换具类似性质相等价值商品种非货币性资产交换产生损益种情况通常发生某特定商品石油牛奶供应商满足特定区类商品时需区交换商品(存货)A石油销售公司部分客户B石油销售公司B公司部分客户A公司满足两客户时需求A公司相型号容量价值石油供应B公司A公司客户样B公司相型号容量价值石油供应A公司B公司客户样非货币性资产交换具商业实质确认损益
(三)关联方间交换资产商业实质关系
确定非货币性资产交换否具商业实质时企业应关注交易方间否存关联方关系关联方关系存导致发生非货币性资产交换具商业实质
第三节 非货币性资产交换会计处理
公允价值计量处理
非货币性资产交换准规定非货币性资产交换具商业实质公允价值够计量应换出资产公允价值应支付相关税费作换入资产成非确凿证表明换入资产公允价值换出资产公允价值更加
公允价值计量情况否涉补价换出资产公允价值账面价值相定会涉损益确认非货币性资产交换损益通常换出资产公允价值换出资产账面价值差额通非货币性资产交换予实现
非货币性资产交换会计处理视换出资产类区：
1．换出资产存货应视销售处理根企业会计准第14号——收入公允价值确认销售收入时结转销售成相公允价值确认收入账面价值结转成间差额换出资产公允价值换出资产账面价值差额利润表中作营业利润构成部分予列示
2．换出资产固定资产形资产换出资产公允价值换出资产账面价值差额计入营业外收入营业外支出
3．换出资产长期股权投资供出售金融资产换出资产公允价值换出资产账面价值差额计入投资收益
换入资产换出资产涉相关税费换出存货视销售计算销项税额换入资产作存货应确认抵扣增值税进项税额换出固定资产形资产视转应交纳营业税等相关税收规定计算确定
()涉补价情况
例8—120×7年8月甲公司生产营程中台设备交换乙家具公司生产批办公家具换入办公家具作固定资产理甲乙均增值税般纳税适增值税税率均17％设备账面原价100000元交换日累计折旧35000元公允价值75000元办公家具账面价值80000元交换日公允价值75000元计税价格等公允价值乙公司换入甲公司设备生产家具程中需设备
假设甲公司前没该项设备计提资产减值准备整交易程中支付清理费1500元外没发生相关税费假设乙公司前没库存商品计提存货跌价准备整交易程中没发生增值税外税费根税法规定甲公司换入固定资产支付增值税抵扣
分析：整资产交换程没涉收付货币性资产该项交换属非货币性资产交换例存货换入固定资产甲公司讲换入办公家具营程必须资产乙公司讲换入设备生产家具程中必须机器两项资产交换换入企业特定价值显著两项资产交换具商业实质时两项资产公允价值够计量符合非货币性资产交换准规定公允价值计量两条件甲公司乙公司均应换出资产公允价值基础确定换入资产成确认产生损益
甲公司账务处理：
：固定资产清理 65000
累计折旧 35000
贷：固定资产——设备 100000
：固定资产清理 1500
贷：银行存款 1500
：固定资产——办公家具 75000
贷：固定资产清理 66500
营业外收入 8500
乙公司账务处理：
根增值税关规定企业库存商品换入资产视销售行发生应计算增值税销项税额缴纳增值税
换出办公家具增值税销项税额75000×17％＝12750(元)
：固定资产——设备 87750
贷：营业务收入 75000
应交税费——应交增值税(销项税额) 12750
：营业务成 80000
贷：库存商品——办公家具 80000
例8—220×9年6月提高产品质量甲冰箱制造公司持丙公司长期股权投资交换乙公司拥项专利权交换日甲公司持长期股权投资账面余额670万元已计提长期股权投资减值准备余额40万元交换日公允价值650万元乙公司专利权账面原价800万元累计已摊销金额120万元交换日公允价值650万元乙公司没该项专利权计提减值准备乙公司原已持丙公司长期股权投资甲公司换入丙公司长期股权投资丙公司成乙公司联营企业假设整交易程中没发生相关税费
分析：该项资产交换没涉收付货币性资产属非货币性资产交换例属长期股权投资换入形资产甲公司讲换入专利权够幅度改善产品质量相丙公司长期股权投资讲预计未现金流量时间金额风险均相乙公司讲换入丙公司长期股权投资丙公司关系控制控制重影响改变具重影响通参丙公司财务营政策等方式施加重影响增加藉丙公司活动中获取济利益权力专利权预计产生未现金流量时间风险金额方面该两项资产交换具商业实质时两项资产公允价值够计量符合非货币性资产交换准规定公允价值计量条件甲公司乙公司均应公允价值基础确定换入资产成确认产生损益
甲公司账务处理：
：形资产——专利权 6500000
长期股权投资减值准备 400000
贷：长期股权投资 6700000
投资收益 200000
乙公司账务处理：
：长期股权投资 6500000
累计摊销 1200000
营业外支出 300000
贷：形资产——专利权 8000000
(二)涉补价情况
非货币性资产交换准规定公允价值确定换入资产成情况发生补价支付补价方收补价方应分情况处理：
1．支付补价方：应换出资产公允价值加支付补价(换入资产公允价值)应支付相关税费作换入资产成换入资产成换出资产账面价值加支付补价应支付相关税费差额应计入期损益
2．收补价方：应换入资产公允价值(换出资产公允价值减补价)应支付相关税费作换入资产成换入资产成加收补价换出资产账面价值加应支付相关税费差额应计入期损益
涉补价情况支付补价方言作补价货币性资产构成换入资产放弃价部分收补价方言作补价货币性资产构成换入资产部分
例8—3甲公司乙公司协商甲公司拥全部营出租目幢公寓楼乙公司持交易目股票投资交换甲公司公寓楼符合投资性房产定义公司未采公允价值模式计量交换日该幢公寓楼账面原价400万元已提折旧80万元未计提减值准备交换日公允价值450万元营业税额225万元乙公司持交易目股票投资账面价值300万元乙公司该股票投资采公允价值模式计量交换日公允价值400万元乙公司支付50万元甲公司乙公司换入公寓楼然继续营出租目拟采公允价值计量模式甲公司换入股票投资然交易目转公寓楼营业税尚未支付假定营业税外该项交易程中涉相关税费
分析：该项资产交换涉收付货币性资产补价50万元
甲公司言：收补价50万元÷换入资产公允价值450万元(换入股票投资公允价值400万元＋收补价50万元)＝1111％<25％属非货币性资产交换
乙公司言：支付补价50万元÷换入资产公允价值450万元＝1111％<25％属非货币性资产交换
例属投资性房产换入公允价值计量变动计入期损益金融资产甲公司言换入交易目股票投资企业希变现时候取现金流量风险程度租金稍营出租目公寓楼获稳定均衡租金流满足企业急需量现金需交易性股票投资带未现金流量时间风险方面出租公寓楼带租金流显著区判断两项资产交换具商业实质时股票投资公寓楼公允价值均够计量甲乙公司均应公允价值基础确定换入资产成确认产生损益
甲公司账务处理：
：业务成 3200000
投资性房产累计折旧 800000
贷：投资性房产 4000000
：业务成 225000
贷：应交税费——应交营业税 225000
：交易性金融资产 4000000
银行存款 500000
贷：业务收入 4500000
乙公司账务处理：
：投资性房产 4500000
贷：交易性金融资产 3000000
银行存款 500000
投资收益 1000000
二换出资产账面价值计量处理
非货币性资产交换准规定非货币性资产交换具商业实质者然具商业实质换入资产换出资产公允价值均计量应换出资产账面价值基础确定换入资产成否支付补价均确认损益
般讲果换入资产换出资产公允价值计量时该项非货币性资产交换通常具商业实质种情况难较两项资产产生未现金流量时间风险金额方面差异难判断两项资产交换企业济状况改变起效类资产交换通常具商业实质
例8—4甲公司拥台专设备该设备账面原价300万元已计提折旧220万元乙公司拥项长期股权投资账面价值70万元两项资产均未计提减值准备甲公司决定专设备交换乙公司该幢古建筑物拟改造办公室该专设备生产某种产品必须设备专设备系时专门制造性质特殊公允价值计量乙公司拥长期股权投资活跃市场中没报价公允价值计量双方商定乙公司两项资产账面价值差额基础支付甲公司10元补价换取甲公司拥台专设备假定交易中没涉相关税费
分析：该项资产交换涉收付货币性资产补价10万元甲公司言收补价10万元÷换出资产账面价值80万元＝12．5％<25％该项交换属非货币性资产交换乙公司情况类似两项资产公允价值计量甲乙公司换入资产成均应换出资产账面价值确定
甲公司账务处理：
：固定资产清理 800000
累计折旧 2200000
贷：固定资产——专设备 3000000
：固定资产——建筑物 700000
银行存款 100000
贷：固定资产清理 800000
乙公司账务处理：
：固定资产——专设备 800000
贷：长期股权投资 700000
银行存款 100000
三涉项非货币性资产交换处理
企业项非货币性资产时换入企业项非货币性资产时项非货币性资产换入企业项非货币性资产项非货币性资产时换入项非货币性资产涉补价涉项非货币性资产交换中企业法换出某资产换入某特定资产相应单项非货币性资产间交换样涉项非货币性资产交换计量企业应首先判断否符合非货币性资产交换准公允价值计量两条件分情况确定项换入资产成
涉项非货币性资产交换般分种情况：
1．资产交换具商业实质项换出资产项换入资产公允价值均够计量种情况换入资产总成应换出资产公允价值总额基础确定非确凿证证明换入资产公允价值总额更项换入资产成应项换入资产公允价值占换入资产公允价值总额例换入资产总成进行分配确定项换入资产成
2．资产交换具商业实质换入资产公允价值够计量换出资产公允价值计量种情况换入资产总成应换入资产公允价值总额基础确定项换入资产成应项换入资产公允价值占换入资产公允价值总额例换入资产总成进行分配确定项换入资产成
3．资产交换具商业实质换出资产公允价值够计量换入资产公允价值计量种情况换入资产总成应换出资产公允价值总额基础确定项换入资产成应项换入资产原账面价值占换入资产原账面价值总额例换出资产公允价值总额确定换入资产总成进行分配确定项换入资产成
4．资产交换具商业实质换入资产换出资产公允价值均计量种情况换入资产总成应换出资产原账面价值总额基础确定项换入资产成应项换入资产原账面价值占换入资产原账面价值总额例换出资产账面价值总额基础确定换入资产总成进行分配确定项换入资产成
实际述第123种情况换入资产总成公允价值计量单项换入资产成确定视单项换入资产公允价值否计量分情况处理第4种情况属符合公允价值计量条件换入资产总成换出资产账面价值总额确定单项换入资产成确定单项换入资产原账面价值占换入资产原账面价值总额例确定
()公允价值计量情况
例8—520×8年5月甲公司乙公司均增值税般纳税适增值税税率均17％适应业务发展需协商甲公司决定生产营程中发电设备车床库存商品换入乙公司生产营程中货运车轿车客运汽车甲公司发电设备账面原价150万元交换日累计折旧30万元公允价值100万元车床账面原价120万元交换日累计折旧60万元公允价值80万元库存商品账面余额300万元公允价值350万元公允价值等计税价格乙公司货运车账面原价150万元交换日累计折旧50万元公允价值150万元轿车账面原价200万元交换日累计折旧90万元公允价值100万元客运汽车账面原价300万元交换日累计折旧80万元公允价值240万元乙公司外银行存款甲公司支付补价40万元
假定甲公司乙公司没换出资产计提减值准备整交易程中没发生增值税外相关税费甲公司换入乙公司货运车轿车客运汽车均作固定资产理乙公司换入甲公司发电设备车床作固定资产理换入库存商品作原材料理甲公司开具增值税专发票
分析：例涉收付货币性资产应计算甲公司收货币性资产占甲公司换出资产公允价值总额例(等支付货币性资产占乙公司换出资产公允价值支付补价例)：40万元÷(100＋80＋350)万元＝755％<25％认定涉项资产交换行属非货币性资产交换适非货币性资产交换准进行会计处理甲公司言拓展运输业务需客运汽车轿车等乙公司扩产品生产需发电设备车床等设备换入资产换入企业均发挥更作该项涉项资产非货币性资产交换具商业实质时单项换入资产换出资产公允价值均计量甲乙公司均应公允价值基础确定换入资产总成确认产生相关损益时单项换入资产公允价值占换入资产公允价值总额例确定单项换入资产成
甲公司账务处理：
(1)根增值税关规定企业库存商品换入资产视销售行发生应计算增值税销项税额缴纳增值税
换出原材料增值税销项税额：350×17％＝595(万元)
(2)计算换入资产换出资产公允价值总额
换出资产公允价值总额＝100＋80＋350＝530(万元)
换入资产公允价值总额＝150＋1595＋240＝5495(万元)
(3)计算换入资产总成
换入资产总成＝换出资产公允价值－补价＋应支付相关税费
＝(100＋80＋350)－40＋595＝5495(万元)
(4)计算确定换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例
货运车公允价值占换入资产公允价值总额例：
150÷(150＋1595＋240)＝2730％
轿车公允价值占换入资产公允价值总额例：
1595÷(150＋1595＋240)＝2903％
客运汽车公允价值占换入资产公允价值总额例：
240÷(150＋1595＋240)＝4367％
(5)计算确定换入项资产成
货运车成：5495×2730％＝15001(万元)
轿车成：5495×2903％＝15952(万元)
客运汽车成：5495×4367％＝23997(万元)
(6)会计分录
：固定资产清理 1800000
累计折旧 900000
贷：固定资产——发电设备 1500000
——车床 1200000
：固定资产——货运车 1500100
——轿车 1595200
——客运汽车 2399700
银行存款 400000
贷：固定资产清理 1800000
营业务收入 3500000
应交税费应交增值税(销项税额)595000
：营业务成 3000000
贷：库存商品 3000000
乙公司账务处理：
(1)根增值税关规定企业资产换入原材料视购买行发生应计算增值税进项税额抵扣增值税
换入原材料增值税进项税额：350×17％＝595(万元)
(2)计算换入资产换出资产公允价值总额
换出资产公允价值总额＝＝150＋1595＋240＝5495(万元)
换入资产公允价值总额＝100＋80＋350＝530(万元)
(3)确定换入资产总成
换入资产总成＝换出资产公允价值＋支付补价抵扣增值税进项税额
＝5495＋40—595＝530(万元)
(4)计算确定换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例
发电设备公允价值占换入资产公允价值总额例：
100÷(100＋80＋350)＝1887％
车床公允价值占换入资产公允价值总额例：
80÷(100＋80＋350)＝1509％
原材料公允价值占换入资产公允价值总额例：
350÷(100＋80＋350)＝6604％
(5)计算确定换入项资产成
发电设备成：530×1887％＝10001(万元)
车床成：530×1509％＝7998(万元)
原材料成：530×6604％＝35001（万元)
(6)会计公录
：固定资产清理 4300000
累计折旧 2200000
贷：固定资产——货运车 1500000
——轿车 2000000
——客运汽车 3000000
：固定资产——发电设备 1000100
——车床 799800
原材料 3500100
应交税费——应交增值税(进项税额)595000
贷：固定资产清理 4300000
银行存款 400000
营业外收入 1195000
(二)账面价值计量情况
例8—620×7年6月甲公司营战略发生较转变产品结构发生较调整原生产产品专设备专利技术等已符合生产新产品需乙公司协商专设备连专利技术乙公司正建造程中幢建筑物乙公司丙公司长期股权投资进行交换甲公司换出专设备账面原价800万元已提折旧500万元专利技术账面原价300万元已摊销金额150万元乙公司建工程截止交换日成350万元丙公司长期股权投资账面价值100万元甲公司持专设备专利技术市场已见公允价值计量乙公司建工程完工程度难合理确定公允价值计量丙公司市公司甲公司丙公司长期股权投资公允价值计量假定甲乙公司均未述资产计提减值准备
分析：例涉收付货币性资产属非货币性资产交换换入资产换出资产公允价值均计量甲乙公司均应换出资产账面价值总额作换入资产总成项换入资产成应项换入资产账面价值占换入资产账面价值总额例分配确定
甲公司账务处理：
(1)计算换入资产换出资产账面价值总额
换入资产账面价值总额＝350＋100＝450(万元)
换出资产账面价值总额＝300＋150＝450(万元)
(2)确定换入资产总成
换入资产总成＝换出资产账面价值＝450(万元)
(3)计算项换入资产账面价值占换入资产账面价值总额例
建工程占换入资产账面价值总额例＝350÷(350＋100)＝778％
长期股权投资占换入资产账面价值总额例＝100÷(350＋100)＝222％
(4)确定项换入资产成
建工程成＝450×778％350(万元)
长期股权投资成＝450×222％＝100(万元)
(5)会计分录：
：固定资产清理 3000000
累计折旧 5000000
贷：固定资产——专设备 8000000
：建工程 3500000
长期股权投资 1000000
累计摊销 1500000
贷：固定资产清理 3000000
形资产——专利技术 3000000
乙公司账务处理：
(1)计算换入资产换出资产账面价值总额
换入资产账面价值总额＝300＋150＝450(万元)
换出资产账面价值总额＝350＋100＝450(万元)
(2)确定换入资产总成
换入资产总成＝换出资产账面价值＝450(万元)
(3)计算项换入资产账面价值占换入资产账面价值总额例：
专设备占换入资产账面价值总额例：
300÷(300＋150)＝667％
专技术占换入资产账面价值总额例：
150÷(300＋150)＝333％
(4)确定项换入资产成
专设备成＝450×667％＝300(万元)
专利技术成＝450×333％＝150(万元)
(5)会计分录：
：固定资产——专设备 3000000
形资产——专利技术 1500000
贷：建工程 3500000
长期股权投资 1000000
第四节 新旧较衔接
新旧较
非货币性资产交换准财政部2001年发布企业会计准——非货币性交易(简称原准)基础修订成新准原准相变化：
（）引入商业实质概念判断标准
原准没规定项容新准引入商业实质概念明确情况非货币性资产交换商业实质判断标准
(二)具商业实质非货币性资产交换采公允价值计量
原准规定换出资产账面价值基础确定换入资产成新准规定具商业实质换入资产换出资产公允价值够计量非货币性资产交换求公允价值基础确定换入资产成否换出资产账面价值基础确定换入资产成
（三）简化非货币性资产交换会计处理
原准规定发生非货币性资产涉补价时收补价方收补价盈利程已完成换出资产账面价值应交税金教育费附加(包括应交增值税税)间差额作非货币性交易收益损失计入期损益涉补价非货币性资产交换涉支付补价方非货币性资产交换均确认损益
新准规定公允价值计量非货币性资产交换否支付补价公允价值账面价值间差额计入期损益账面价值计量非货币性资产交换否支付补价均确认损益
二新旧衔接
根企业会计准第38号——首次执行企业会计准规定企业首次执行日前发生非货币性资产交换追溯调整应采未适法首次执行日发生非货币性资产交换新准规定进行处理
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第节 非货币性资产交换概述
非货币性资产交换种非常性特殊交易行交易双方存货固定资产形资产长期股权投资等非货币性资产进行交换实务工作中交易双方通非货币性资产交换方面满足生产营需时定程度减少货币性资产流出某企业需企业拥项设备企业需述企业生产产品作原材料双方会出现非货币性资产交换交易行企业会计准第7号——非货币性资产交换(简称非货币性资产交换准)规范非货币性资产交换确认计量相关信息披露
非货币性资产交换准涉交易事项：者者外方面非货币性资产非互惠转谓非互惠转指企业拥非货币性资产代价转者企业者企业非货币性资产代价转企业非货币性资产交换准述非货币性资产交换企业间非货币性资产形式互惠转企业取项非货币性资产必须付出拥非货币性资产作代价者非互惠转非货币性资产作股利发放股东等属资性交易适企业会计准第37号——金融工具列报企业者外方面发生非互惠转政府偿提供非货币性资产企业建造固定资产属政府非互惠方式提供非货币性资产适企业会计准第16号——政府补助二企业合债务重组中发行股票取非货币性资产企业合债务重组中取非货币性资产成确定分适企业会计准第20号——企业合企业会计准第12号——债务重组企业发行股票形式取非货币性资产相权益工具(发行股票方式)换入非货币性资产成确定适企业会计准第37号——金融工具列报
章着重讲解非货币性资产交换方式认定换入资产成确定资产交换产生损益确认计量问题
第二节 非货币性资产交换确认计量
非货币性资产交换认定
非货币性资产相货币性资产言货币性资产指企业持货币资金固定确定金额收取资产包括现金银行存款应收账款应收票准备持期债券投资等非货币性资产指货币性资产外资产非货币性资产货币性资产相该类资产企业带济利益固定确定资产负债表列示项目中属非货币性资产项目通常：存货(原材料包装物低值易耗品库存商品委托加工物资委托代销商品等)长期股权投资投资性房产固定资产建工程工程物资形资产等
非货币性资产交换般涉货币性资产涉少量货币性资产补价非货币性资产交换准规定认定涉少量货币性资产交换非货币性资产交换通常补价占整资产交换金额例否低25％作参考例说支付货币性资产占换入资产公允价值
(占换出资产公允价值支付货币性资产)例者收货币性资产占换出资产公允价值(占换入资产公允价值收货币性资产)例低25％视非货币性资产交换高25％(含25％)视货币性资产交换适相关准规定
二确认计量原
非货币性资产交换情况项资产换入项资产项资产换入项资产项资产换入项资产项资产换入项资产非货币性资产交换准规定确定换入资产成两种计量基础交换产生损益确认原
()公允价值
非货币性资产交换时满足列两条件应公允价值应支付相关税费作换入资产成公允价值换出资产账面价值差额计入期损益：
1．该项交换具商业实质
2．换入资产换出资产公允价值够计量属三种情形公允价值视够计量：
(1)换入资产换出资产存活跃市场
(2)换入资产换出资产存活跃市场类类似资产存活跃市场
(3)换入资产换出资产存类类似资产市场交易采估值技术确定公允价值采估值技术确定公允价值必须符合条件—视够计量：
①采估值技术确定公允价值估计数变动区间种情况指然企业通估值技术确定资产公允价值单数介变动范围区间认资产公允价值够计量
②公允价值估计数变动区间种确定公允价值估计数概率够合理确定种情况指采估值技术确定资产公允价值变动区间区间出现种情况概率性够合理确定企业采类似企业会计准第13号——事项计算佳估计数方法确定资产公允价值种情况视公允价值够计量
换入资产换出资产公允价值均够计量应换出资产公允价值作确定换入资产成基础般说取资产成应放弃资产价确定非货币性资产交换中换出资产放弃价果公允价值够确定应优先考虑换出资产公允价值作确定换入资产成基础果确凿证表明换入资产公允价值更加应换入资产公允价值基础确定换入资产成种情况发生非货币性资产交换存补价情况存补价表明换入资产换出资产公允价值相等般直接换出资产公允价值作换入资产成
(二)账面价值
具商业实质交换涉资产公允价值均计量非货币性资产交换应换出资产账面价值应支付相关税费作换入资产成否支付补价均确认损益收支付补价作确定换入资产成调整素中收补价方应换出资产账面价值减补价加应支付相关税费作换入资产成支付补价方应换出资产账面价值加补价应支付相关税费作换入资产成
三商业实质判断
非货币性资产交换具商业实质换入资产够采公允价值计量重条件非货币性资产交换准引入重概念确定资产交换否具商业实质时企业应重点考虑发生该项资产交换预期企业未现金流量发生变动程度通较换出资产换入资产预计产生未采现金流量现值确定非货币性资产交换否具商业实质换出资产换入资产预计未现金流量现值两者间差额较时表明交易发生企业济状况发生明显改变非货币性资产交换具商业实质
()判断条件
根非货币性资产交换准规定符合列条件视具商业实质：
1．换入资产未现金流量风险时间金额方面换出资产显著
换入资产未现金流量风险时间金额方面换出资产显著通常包括仅限种情况：
(1)未现金流量风险金额相时间某企业批存货换入项设备存货流动性强够较短时间产生现金流量设备作固定资产较长时间企业带现金流量假定两者产生未现金流量风险总额均相两者产生现金流量时间跨度相差较判断述存货固定资产未现金流量显著该两项资产交换具商业实质
(2)未现金流量时间金额相风险A企业营出租幢公寓楼B企业样营出租幢公寓楼进行交换两幢公寓楼租期期租金总额均相A企业租家财务信状况良企业(该企业租该公寓单身职工居住)B企业客户单租户相较言A企业取租金风险较B企业租散户租金取赖单租户财务信状况两者现金流量流入风险确定性程度存明显差异两幢公寓楼未现金流量显著进判断该两项资产交换具商业实质
(3)未现金流量风险时间相金额某企业项商标权换入企业项专利技术预计两项形资产寿命相寿命预计企业带现金流量总额相换入专利技术新开发预计开始阶段产生未现金流量明显少期该企业拥商标年产生现金流量较均衡两者年产生现金流量金额差异明显述商标权专利技术未现金流量显著该两项资产交换具商业实质
2．换入资产换出资产预计未现金流量现值差额换入资产换出资产公允价值相重
企业述第项条件难判断某项非货币性资产交换否具商业实质根第二项条件通计算换入资产换出资产预计未现金流量现值进行较判断资产预计未现金流量现值应资产持续程中终处置时产生预计未现金流量选择恰折现率进行折现金额加确定非货币性资产交换准指资产预计未现金流量现值应资产持续程终处置时预计产生税未现金流量根企业身市场参者资产特定风险评价选择恰折现率预计未现金流量折现金额加确定国际财务报告准称体特定价值
市场参者角度分析换入资产换出资产预计未现金流量风险时间金额方面相相似企业身言鉴换入资产性质换入企业营活动特征等素换入资产换入企业现资产相结合够换出资产产生更作换入企业受该换入资产影响营活动部分产生现金流量换出资产明显换入资产换入企业价值换出资产该企业价值明显换入资产预计未现金流量现值换出资产产生明显差异表明该两项资产交换具商业实质例某企业项专利权换入企业拥长期股权投资假定市场参者该项专利权该项长期股权投资公允价值相两项资产未现金流量风险时间金额相换入企业讲换入该项长期股权投资该企业投资方重影响变控制关系换入企业产生预计未现金流量现值换出专利权较差异企业换入专利权够解决生产中技术难题换入企业产生预计未现金流量现值换出长期股权投资明显差异该两项资产交换具商业实质
(二)交换涉资产类商业实质关系
企业判断非货币性资产交换否具商业实质时资产否属类进行分析类非货币性资产产生济利益方式般说产生未现金流量风险时间金额相类非货币性资产间交换否具商业实质通常较易判断类非货币性资产指资产负债表中列示类非货币性资产存货固定资产投资性房产生物资产长期股权投资形资产等类资产类非货币性资产交换否具商业实质通常较难判断类非货币性资产指资产负债表中列示类非货币性资产存货间固定资产间长期股权投资间发生交换等
例企业项出租投资性房产交换项固定资产属类非货币性资产交换种情况企业未现金流量期产生租金流转化该项资产独立产生包括该项资产资产组协产生现金流通常情况定期租金带现金流量生产营固定资产产生现金流量风险时间金额方面差异该两项资产交换视具商业实质
企业应重点关注换入资产换出资产类资产情况类资产产生未现金流量相显著间交换具商业实质具商业实质某企业拥幢建筑物企业拥点幢建筑物相交换两幢建筑物建造时间建造成等均相两者未现金流量风险时间金额中项资产立供出售企业理层算立出售项难出售段较长时间出售少表明两项资产未现金流量流入时间明显种情况该两项资产交换视具商业实质
通常情况商品交换具类似性质相等价值商品种非货币性资产交换产生损益种情况通常发生某特定商品石油牛奶供应商满足特定区类商品时需区交换商品(存货)A石油销售公司部分客户B石油销售公司B公司部分客户A公司满足两客户时需求A公司相型号容量价值石油供应B公司A公司客户样B公司相型号容量价值石油供应A公司B公司客户样非货币性资产交换具商业实质确认损益
(三)关联方间交换资产商业实质关系
确定非货币性资产交换否具商业实质时企业应关注交易方间否存关联方关系关联方关系存导致发生非货币性资产交换具商业实质
第三节 非货币性资产交换会计处理
公允价值计量处理
非货币性资产交换准规定非货币性资产交换具商业实质公允价值够计量应换出资产公允价值应支付相关税费作换入资产成非确凿证表明换入资产公允价值换出资产公允价值更加
公允价值计量情况否涉补价换出资产公允价值账面价值相定会涉损益确认非货币性资产交换损益通常换出资产公允价值换出资产账面价值差额通非货币性资产交换予实现
非货币性资产交换会计处理视换出资产类区：
1．换出资产存货应视销售处理根企业会计准第14号——收入公允价值确认销售收入时结转销售成相公允价值确认收入账面价值结转成间差额换出资产公允价值换出资产账面价值差额利润表中作营业利润构成部分予列示
2．换出资产固定资产形资产换出资产公允价值换出资产账面价值差额计入营业外收入营业外支出
3．换出资产长期股权投资供出售金融资产换出资产公允价值换出资产账面价值差额计入投资收益
换入资产换出资产涉相关税费换出存货视销售计算销项税额换入资产作存货应确认抵扣增值税进项税额换出固定资产形资产视转应交纳营业税等相关税收规定计算确定
()涉补价情况
例8—120×7年8月甲公司生产营程中台设备交换乙家具公司生产批办公家具换入办公家具作固定资产理甲乙均增值税般纳税适增值税税率均17％设备账面原价100000元交换日累计折旧35000元公允价值75000元办公家具账面价值80000元交换日公允价值75000元计税价格等公允价值乙公司换入甲公司设备生产家具程中需设备
假设甲公司前没该项设备计提资产减值准备整交易程中支付清理费1500元外没发生相关税费假设乙公司前没库存商品计提存货跌价准备整交易程中没发生增值税外税费根税法规定甲公司换入固定资产支付增值税抵扣
分析：整资产交换程没涉收付货币性资产该项交换属非货币性资产交换例存货换入固定资产甲公司讲换入办公家具营程必须资产乙公司讲换入设备生产家具程中必须机器两项资产交换换入企业特定价值显著两项资产交换具商业实质时两项资产公允价值够计量符合非货币性资产交换准规定公允价值计量两条件甲公司乙公司均应换出资产公允价值基础确定换入资产成确认产生损益
甲公司账务处理：
：固定资产清理 65000
累计折旧 35000
贷：固定资产——设备 100000
：固定资产清理 1500
贷：银行存款 1500
：固定资产——办公家具 75000
贷：固定资产清理 66500
营业外收入 8500
乙公司账务处理：
根增值税关规定企业库存商品换入资产视销售行发生应计算增值税销项税额缴纳增值税
换出办公家具增值税销项税额75000×17％＝12750(元)
：固定资产——设备 87750
贷：营业务收入 75000
应交税费——应交增值税(销项税额) 12750
：营业务成 80000
贷：库存商品——办公家具 80000
例8—220×9年6月提高产品质量甲冰箱制造公司持丙公司长期股权投资交换乙公司拥项专利权交换日甲公司持长期股权投资账面余额670万元已计提长期股权投资减值准备余额40万元交换日公允价值650万元乙公司专利权账面原价800万元累计已摊销金额120万元交换日公允价值650万元乙公司没该项专利权计提减值准备乙公司原已持丙公司长期股权投资甲公司换入丙公司长期股权投资丙公司成乙公司联营企业假设整交易程中没发生相关税费
分析：该项资产交换没涉收付货币性资产属非货币性资产交换例属长期股权投资换入形资产甲公司讲换入专利权够幅度改善产品质量相丙公司长期股权投资讲预计未现金流量时间金额风险均相乙公司讲换入丙公司长期股权投资丙公司关系控制控制重影响改变具重影响通参丙公司财务营政策等方式施加重影响增加藉丙公司活动中获取济利益权力专利权预计产生未现金流量时间风险金额方面该两项资产交换具商业实质时两项资产公允价值够计量符合非货币性资产交换准规定公允价值计量条件甲公司乙公司均应公允价值基础确定换入资产成确认产生损益
甲公司账务处理：
：形资产——专利权 6500000
长期股权投资减值准备 400000
贷：长期股权投资 6700000
投资收益 200000
乙公司账务处理：
：长期股权投资 6500000
累计摊销 1200000
营业外支出 300000
贷：形资产——专利权 8000000
(二)涉补价情况
非货币性资产交换准规定公允价值确定换入资产成情况发生补价支付补价方收补价方应分情况处理：
1．支付补价方：应换出资产公允价值加支付补价(换入资产公允价值)应支付相关税费作换入资产成换入资产成换出资产账面价值加支付补价应支付相关税费差额应计入期损益
2．收补价方：应换入资产公允价值(换出资产公允价值减补价)应支付相关税费作换入资产成换入资产成加收补价换出资产账面价值加应支付相关税费差额应计入期损益
涉补价情况支付补价方言作补价货币性资产构成换入资产放弃价部分收补价方言作补价货币性资产构成换入资产部分
例8—3甲公司乙公司协商甲公司拥全部营出租目幢公寓楼乙公司持交易目股票投资交换甲公司公寓楼符合投资性房产定义公司未采公允价值模式计量交换日该幢公寓楼账面原价400万元已提折旧80万元未计提减值准备交换日公允价值450万元营业税额225万元乙公司持交易目股票投资账面价值300万元乙公司该股票投资采公允价值模式计量交换日公允价值400万元乙公司支付50万元甲公司乙公司换入公寓楼然继续营出租目拟采公允价值计量模式甲公司换入股票投资然交易目转公寓楼营业税尚未支付假定营业税外该项交易程中涉相关税费
分析：该项资产交换涉收付货币性资产补价50万元
甲公司言：收补价50万元÷换入资产公允价值450万元(换入股票投资公允价值400万元＋收补价50万元)＝1111％<25％属非货币性资产交换
乙公司言：支付补价50万元÷换入资产公允价值450万元＝1111％<25％属非货币性资产交换
例属投资性房产换入公允价值计量变动计入期损益金融资产甲公司言换入交易目股票投资企业希变现时候取现金流量风险程度租金稍营出租目公寓楼获稳定均衡租金流满足企业急需量现金需交易性股票投资带未现金流量时间风险方面出租公寓楼带租金流显著区判断两项资产交换具商业实质时股票投资公寓楼公允价值均够计量甲乙公司均应公允价值基础确定换入资产成确认产生损益
甲公司账务处理：
：业务成 3200000
投资性房产累计折旧 800000
贷：投资性房产 4000000
：业务成 225000
贷：应交税费——应交营业税 225000
：交易性金融资产 4000000
银行存款 500000
贷：业务收入 4500000
乙公司账务处理：
：投资性房产 4500000
贷：交易性金融资产 3000000
银行存款 500000
投资收益 1000000
二换出资产账面价值计量处理
非货币性资产交换准规定非货币性资产交换具商业实质者然具商业实质换入资产换出资产公允价值均计量应换出资产账面价值基础确定换入资产成否支付补价均确认损益
般讲果换入资产换出资产公允价值计量时该项非货币性资产交换通常具商业实质种情况难较两项资产产生未现金流量时间风险金额方面差异难判断两项资产交换企业济状况改变起效类资产交换通常具商业实质
例8—4甲公司拥台专设备该设备账面原价300万元已计提折旧220万元乙公司拥项长期股权投资账面价值70万元两项资产均未计提减值准备甲公司决定专设备交换乙公司该幢古建筑物拟改造办公室该专设备生产某种产品必须设备专设备系时专门制造性质特殊公允价值计量乙公司拥长期股权投资活跃市场中没报价公允价值计量双方商定乙公司两项资产账面价值差额基础支付甲公司10元补价换取甲公司拥台专设备假定交易中没涉相关税费
分析：该项资产交换涉收付货币性资产补价10万元甲公司言收补价10万元÷换出资产账面价值80万元＝12．5％<25％该项交换属非货币性资产交换乙公司情况类似两项资产公允价值计量甲乙公司换入资产成均应换出资产账面价值确定
甲公司账务处理：
：固定资产清理 800000
累计折旧 2200000
贷：固定资产——专设备 3000000
：固定资产——建筑物 700000
银行存款 100000
贷：固定资产清理 800000
乙公司账务处理：
：固定资产——专设备 800000
贷：长期股权投资 700000
银行存款 100000
三涉项非货币性资产交换处理
企业项非货币性资产时换入企业项非货币性资产时项非货币性资产换入企业项非货币性资产项非货币性资产时换入项非货币性资产涉补价涉项非货币性资产交换中企业法换出某资产换入某特定资产相应单项非货币性资产间交换样涉项非货币性资产交换计量企业应首先判断否符合非货币性资产交换准公允价值计量两条件分情况确定项换入资产成
涉项非货币性资产交换般分种情况：
1．资产交换具商业实质项换出资产项换入资产公允价值均够计量种情况换入资产总成应换出资产公允价值总额基础确定非确凿证证明换入资产公允价值总额更项换入资产成应项换入资产公允价值占换入资产公允价值总额例换入资产总成进行分配确定项换入资产成
2．资产交换具商业实质换入资产公允价值够计量换出资产公允价值计量种情况换入资产总成应换入资产公允价值总额基础确定项换入资产成应项换入资产公允价值占换入资产公允价值总额例换入资产总成进行分配确定项换入资产成
3．资产交换具商业实质换出资产公允价值够计量换入资产公允价值计量种情况换入资产总成应换出资产公允价值总额基础确定项换入资产成应项换入资产原账面价值占换入资产原账面价值总额例换出资产公允价值总额确定换入资产总成进行分配确定项换入资产成
4．资产交换具商业实质换入资产换出资产公允价值均计量种情况换入资产总成应换出资产原账面价值总额基础确定项换入资产成应项换入资产原账面价值占换入资产原账面价值总额例换出资产账面价值总额基础确定换入资产总成进行分配确定项换入资产成
实际述第123种情况换入资产总成公允价值计量单项换入资产成确定视单项换入资产公允价值否计量分情况处理第4种情况属符合公允价值计量条件换入资产总成换出资产账面价值总额确定单项换入资产成确定单项换入资产原账面价值占换入资产原账面价值总额例确定
()公允价值计量情况
例8—520×8年5月甲公司乙公司均增值税般纳税适增值税税率均17％适应业务发展需协商甲公司决定生产营程中发电设备车床库存商品换入乙公司生产营程中货运车轿车客运汽车甲公司发电设备账面原价150万元交换日累计折旧30万元公允价值100万元车床账面原价120万元交换日累计折旧60万元公允价值80万元库存商品账面余额300万元公允价值350万元公允价值等计税价格乙公司货运车账面原价150万元交换日累计折旧50万元公允价值150万元轿车账面原价200万元交换日累计折旧90万元公允价值100万元客运汽车账面原价300万元交换日累计折旧80万元公允价值240万元乙公司外银行存款甲公司支付补价40万元
假定甲公司乙公司没换出资产计提减值准备整交易程中没发生增值税外相关税费甲公司换入乙公司货运车轿车客运汽车均作固定资产理乙公司换入甲公司发电设备车床作固定资产理换入库存商品作原材料理甲公司开具增值税专发票
分析：例涉收付货币性资产应计算甲公司收货币性资产占甲公司换出资产公允价值总额例(等支付货币性资产占乙公司换出资产公允价值支付补价例)：40万元÷(100＋80＋350)万元＝755％<25％认定涉项资产交换行属非货币性资产交换适非货币性资产交换准进行会计处理甲公司言拓展运输业务需客运汽车轿车等乙公司扩产品生产需发电设备车床等设备换入资产换入企业均发挥更作该项涉项资产非货币性资产交换具商业实质时单项换入资产换出资产公允价值均计量甲乙公司均应公允价值基础确定换入资产总成确认产生相关损益时单项换入资产公允价值占换入资产公允价值总额例确定单项换入资产成
甲公司账务处理：
(1)根增值税关规定企业库存商品换入资产视销售行发生应计算增值税销项税额缴纳增值税
换出原材料增值税销项税额：350×17％＝595(万元)
(2)计算换入资产换出资产公允价值总额
换出资产公允价值总额＝100＋80＋350＝530(万元)
换入资产公允价值总额＝150＋1595＋240＝5495(万元)
(3)计算换入资产总成
换入资产总成＝换出资产公允价值－补价＋应支付相关税费
＝(100＋80＋350)－40＋595＝5495(万元)
(4)计算确定换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例
货运车公允价值占换入资产公允价值总额例：
150÷(150＋1595＋240)＝2730％
轿车公允价值占换入资产公允价值总额例：
1595÷(150＋1595＋240)＝2903％
客运汽车公允价值占换入资产公允价值总额例：
240÷(150＋1595＋240)＝4367％
(5)计算确定换入项资产成
货运车成：5495×2730％＝15001(万元)
轿车成：5495×2903％＝15952(万元)
客运汽车成：5495×4367％＝23997(万元)
(6)会计分录
：固定资产清理 1800000
累计折旧 900000
贷：固定资产——发电设备 1500000
——车床 1200000
：固定资产——货运车 1500100
——轿车 1595200
——客运汽车 2399700
银行存款 400000
贷：固定资产清理 1800000
营业务收入 3500000
应交税费应交增值税(销项税额)595000
：营业务成 3000000
贷：库存商品 3000000
乙公司账务处理：
(1)根增值税关规定企业资产换入原材料视购买行发生应计算增值税进项税额抵扣增值税
换入原材料增值税进项税额：350×17％＝595(万元)
(2)计算换入资产换出资产公允价值总额
换出资产公允价值总额＝＝150＋1595＋240＝5495(万元)
换入资产公允价值总额＝100＋80＋350＝530(万元)
(3)确定换入资产总成
换入资产总成＝换出资产公允价值＋支付补价抵扣增值税进项税额
＝5495＋40—595＝530(万元)
(4)计算确定换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例
发电设备公允价值占换入资产公允价值总额例：
100÷(100＋80＋350)＝1887％
车床公允价值占换入资产公允价值总额例：
80÷(100＋80＋350)＝1509％
原材料公允价值占换入资产公允价值总额例：
350÷(100＋80＋350)＝6604％
(5)计算确定换入项资产成
发电设备成：530×1887％＝10001(万元)
车床成：530×1509％＝7998(万元)
原材料成：530×6604％＝35001（万元)
(6)会计公录
：固定资产清理 4300000
累计折旧 2200000
贷：固定资产——货运车 1500000
——轿车 2000000
——客运汽车 3000000
：固定资产——发电设备 1000100
——车床 799800
原材料 3500100
应交税费——应交增值税(进项税额)595000
贷：固定资产清理 4300000
银行存款 400000
营业外收入 1195000
(二)账面价值计量情况
例8—620×7年6月甲公司营战略发生较转变产品结构发生较调整原生产产品专设备专利技术等已符合生产新产品需乙公司协商专设备连专利技术乙公司正建造程中幢建筑物乙公司丙公司长期股权投资进行交换甲公司换出专设备账面原价800万元已提折旧500万元专利技术账面原价300万元已摊销金额150万元乙公司建工程截止交换日成350万元丙公司长期股权投资账面价值100万元甲公司持专设备专利技术市场已见公允价值计量乙公司建工程完工程度难合理确定公允价值计量丙公司市公司甲公司丙公司长期股权投资公允价值计量假定甲乙公司均未述资产计提减值准备
分析：例涉收付货币性资产属非货币性资产交换换入资产换出资产公允价值均计量甲乙公司均应换出资产账面价值总额作换入资产总成项换入资产成应项换入资产账面价值占换入资产账面价值总额例分配确定
甲公司账务处理：
(1)计算换入资产换出资产账面价值总额
换入资产账面价值总额＝350＋100＝450(万元)
换出资产账面价值总额＝300＋150＝450(万元)
(2)确定换入资产总成
换入资产总成＝换出资产账面价值＝450(万元)
(3)计算项换入资产账面价值占换入资产账面价值总额例
建工程占换入资产账面价值总额例＝350÷(350＋100)＝778％
长期股权投资占换入资产账面价值总额例＝100÷(350＋100)＝222％
(4)确定项换入资产成
建工程成＝450×778％350(万元)
长期股权投资成＝450×222％＝100(万元)
(5)会计分录：
：固定资产清理 3000000
累计折旧 5000000
贷：固定资产——专设备 8000000
：建工程 3500000
长期股权投资 1000000
累计摊销 1500000
贷：固定资产清理 3000000
形资产——专利技术 3000000
乙公司账务处理：
(1)计算换入资产换出资产账面价值总额
换入资产账面价值总额＝300＋150＝450(万元)
换出资产账面价值总额＝350＋100＝450(万元)
(2)确定换入资产总成
换入资产总成＝换出资产账面价值＝450(万元)
(3)计算项换入资产账面价值占换入资产账面价值总额例：
专设备占换入资产账面价值总额例：
300÷(300＋150)＝667％
专技术占换入资产账面价值总额例：
150÷(300＋150)＝333％
(4)确定项换入资产成
专设备成＝450×667％＝300(万元)
专利技术成＝450×333％＝150(万元)
(5)会计分录：
：固定资产——专设备 3000000
形资产——专利技术 1500000
贷：建工程 3500000
长期股权投资 1000000
第四节 新旧较衔接
新旧较
非货币性资产交换准财政部2001年发布企业会计准——非货币性交易(简称原准)基础修订成新准原准相变化：
（）引入商业实质概念判断标准
原准没规定项容新准引入商业实质概念明确情况非货币性资产交换商业实质判断标准
(二)具商业实质非货币性资产交换采公允价值计量
原准规定换出资产账面价值基础确定换入资产成新准规定具商业实质换入资产换出资产公允价值够计量非货币性资产交换求公允价值基础确定换入资产成否换出资产账面价值基础确定换入资产成
（三）简化非货币性资产交换会计处理
原准规定发生非货币性资产涉补价时收补价方收补价盈利程已完成换出资产账面价值应交税金教育费附加(包括应交增值税税)间差额作非货币性交易收益损失计入期损益涉补价非货币性资产交换涉支付补价方非货币性资产交换均确认损益
新准规定公允价值计量非货币性资产交换否支付补价公允价值账面价值间差额计入期损益账面价值计量非货币性资产交换否支付补价均确认损益
二新旧衔接
根企业会计准第38号——首次执行企业会计准规定企业首次执行日前发生非货币性资产交换追溯调整应采未适法首次执行日发生非货币性资产交换新准规定进行处理
GMZ
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