持有待售资产、新收入准则培训PPT
- 1. 内部培训（一）CAS42 持有待售的非流动资产、处置组 （二）CAS14 收入培训目录
- 2. （一） CAS42 持有待售的非流动资产、处置组定义 如何分类？ 如何进行会计计量？
- 3. 1. 分类原则企业主要通过出售而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当将其划分为持有待售类别。 思考：报废的固定资产是否属于持有待售资产？
- 4. 2. 分类标准非流动资产或处置组划分为持有待售类别，应当同时满足下列条件： （1）在当前状况下即可立即出售； （2）出售极可能发生，即企业已经就一项出售计划作出决议且获得确定的购买承诺，预计出售将在一年内完成。
- 5. [案例1]：我公司有一栋办公楼，由于发展的需要，我公司决定迁出办公楼，并将其出售。 情形一：我公司拟新建一栋办公楼，待新办公楼建成之后，迁入新办公楼，并将旧办公楼出售给甲公司，我公司已经获得甲公司的购买承诺。 情形二: 我公司在决定腾空该办公楼后，将其出售给甲公司，双方已签订购买合同，腾空大楼的时间是正常的，符合类似交易的惯例。
- 6. [案例2]: 某企业的经营范围发生变化，计划将生产A产品的整套生产线出售，该生产线有一批积压的未完成客户订单。 情形一：企业在出售生产线的同时，将尚未完成的客户订单一并移交给买方； 情形二：企业决定在完成所积压的客户订单后，再将生产线转让给买方。
- 7. 3.会计计量（1）划分日：（减值测试） 企业初始计量持有待售的非流动资产或处置组时，其账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额的，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。 会计分录： 借：资产减值损失 贷：持有待售资产减值准备
- 8. 3.会计计量（2）划分之日后的后续计量： 资产负债表日重新计量持有待售的非流动资产时，其账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额的，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。
- 9. 3.会计计量（3）处置日： 会计科目：资产处置损益 借： 银行存款 持有待售资产减值准备 贷：持有待售资产 资产处置损益
- 10. 例题：2018年12月31日，甲公司购入一台生产设备，入账价值125万，按直线法分6年计提折旧，预计净残值为5万元。2020年6月30日，甲公司就此设备与乙公司签订了不可撤销的销售合同，约定在2021年2月1日将此设备转让给乙公司，转让价格为2021年2月1日的市场价格。2020年6月30日该设备的公允价值为85万，预计处置费用为5万，可以立即出售转让，假设不考虑其他相关税费。1.转化日： 账面价值=125-（125-5）/6*1.5=95万，可变现净值=85-5=80万 借：资产减值损失 15万 贷：持有待售资产减值准备 15万 借：持有待售资产 95万 累计折旧 30万 贷：固定资产 125万 2. 2020年7月-2021年1月期间停止计提折旧，假设2020年12月31日该资产的市场价格仍为85万。 3. 2021年2月1日出售日，市场价格为90万，处置费用5万： 借：银行存款 90万 持有待售资产减值准备 15万 贷： 持有待售资产 95万 资产处置损益 10万 借：资产处置损益 5万 贷：银行存款 5万
- 11. 4. 资产处置收益的列报营业利润率=营业利润/营业收入影响了关键财务指标 对上市公司的影响
- 12. （二）收入准则1. 准则构成及变化2017年7月5日以前企业会计准则第14号——收入企业会计准则第15号——建造合同2017年7月5日以后企业会计准则第14号——收入中国新《企业会计准则第14号——收入》与国际会计准则理事会于2014年5月发布的《国际财务报告准则第15号——与客户之间的合同产生的收入》趋同 《国际财务报告准则第15号——与客户之间的合同产生的收入》自2018年1月1日起生效
- 13. （二）收入确认与计量2. 修订背景实务发展 随着市场经济的日益发展、交易事项的日趋复杂，实务中收入确认和计量面临越来越多的问题收入准则与建造合同准则边界不清 主要风险和报酬转移 何为主要，转移不同步，如何处理 销售商品与让渡资产使用权、提供劳务边界划分不清 混合销售行为如何处理 销售价格越来越复杂，如何判断和处理
- 14. 3. 核心 ——确认和计量
- 15. （二）收入确认与计量——确认 确认的方式，应当反映其向客户转让商品或服务的业务模式 强调业务实质 确认的原则，在履行了合同中的履约义务，即在客户取得对商品或服务的控制时确认收入 强调站在客户角度判断收入确认方法和时点 →引入了控制权的概念 是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益风险报酬转移控制权转移
- 16. 案例： 20X7年12月1日，影视公司与院线和网站举行电影放映权转让签约仪式，协议约定： 转让方式为固定价格一次性买断（院线支付6000万，网站支付3000万）； 院线在签约后即可排片放映； 网站在院线放映3个月后，即20X8年2月1日方可上线播放； 收款日为20X8年1月31日. 问题：旧准则和新准则如何确认收入实现的时间点？
- 17. （二）收入确认与计量——计量确认的金额，应当按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量 →引入了交易价格的概念 是指因向客户转让商品或服务而预期有权收取的对价金额 强调预期的概念，而非合同或协议约定的价款 强调业务实质，业财融合 代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格（如增值税） 合同或协议约定的价款基础上，含需考虑：
- 18. （二）收入确认与计量4. 确认和计量的模型 ——五步法（以合同为起点）第一步识别与客户签订的合同第二步识别合同中的各项履约义务第三步确定交易价格第四步将交易价格分摊至合同中各项履约义务第五步履行履约义务确认收入合 同履约义务1履约义务2合同交易价格分摊至履约义务1的交易价格分摊至履约义务2的交易价格履约义务1收入履约义务2收入统一模型，减少准则选择差异，提高了企业的财务信息质量和企业间可比性
- 19. （二）收入确认与计量第一步：识别与客户签订的合同与客户之间的合同，必须同时满足以下条件，合同即为成立： 1.合同已被批准，双方承诺将履行各自的义务； 2.已明确合同各方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务； 3.有明确的与所转让商品相关的支付条款； 4.具有商业实质； 履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额； 5.企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回（50%以上）； 只考虑客户的能力和意愿，只有当客户既有能力又有还款意愿的时候，管理层才能估计“很可能”收回对价 若管理层“自己”愿意降价，即价格折让，应该按照“可变对价”的要求入账（而非以此评估“收回对价”的可能性）
- 20. （二）收入确认与计量合同合并合同是否为与同一客户或该客户的关联方在同一时间或在相近时间内先后签订的两份或多份合同？是否满足下列条件之一 该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易（如同时买电脑+鼠标两个合同） 该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况（汽车零部件的模具+产品销售两个合同） 该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成了一个单项履约义务（建造合同）应当将所有合同作为一份合同核算作为单独合同分开核算是是否否
- 21. （二）收入确认与计量合同变更 是指经合同各方批准对原合同范围或价格作出的变更，考虑变更性质，具体情况如下：合同变更是否已获审批？批准前不对合同变更进行会计处理是否增加了可明确区分的商品或服务，并且价格与单独售价相匹配？剩余的商品或服务与已转让的商品或服务之间是否明确区分作为一项单独的合同 （未来适用法）作为现有合同的终止和新合同的订立 （未来适用法）作为初始合同的一部分 （累积追加调整法）否否否是是是累积追溯调整法产生对已确认收入的影响，计入变更日当期财务报表
- 22. （二）收入确认与计量合同变更（续） 通常情况下，固定造价建造合同受到后续订单变化的影响，不能认为与原始履约义务明显可区分，销售商应调整交易价格和完工程度，并且采用累计追补调整的方式调整收入； 如果参与方同意改变合同范围，但是并没有对相应的价格变化达成一致，那么企业需要应用可变对价的概念估计合同价格的变化； 原建造合同准则条件为： -客户很可能同意变化和金额 -收入的金额能够可靠计量相比较，条件放宽
- 23. 例题：乙公司为一家建筑该公司。2x18年1月15日，乙公司和客户签订过了一项总金额为1000万元的固定造价合同，在客户自有土地建造一幢办公楼，预计合同总成本为700万元。假定该建造服务属于在某一时段内履行的履约义务，并根据累计发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定履约进度。 截至2x18年末，乙公司累计已发生成本420万元，履约进度为60%（420万元÷700万元）。因此，乙公司在2x18年确认收入600万元（1000万元*60%）。 2x19年初，合同双方同意更改该办公楼屋顶的设计，合同价格和预计总成本因此分别增加200万元和120万元。 分析：在本例中， 合同变更后的交易价格为： 1000+200=1200（万元） 乙公司重新估计的履约进度为： 420÷（700+120）=51.2% 乙公司在合同变更日应额外确认收入为： 1200*51.2%-600=14.4（万元）
- 24. （二）收入确认与计量第二步：识别合同中的各项履约履约义务是合同中（明示或暗示）企业向客户转让下列任何一项的承诺一项可明确区分的商品或服务的承诺或一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺同时满足以下两项标准，视为可明确区分能够被明确区分基于合同不可明确区分具有单独的使用价值 客户能从商品或服务中获益（使用、消费或以高于残值的价格进行销售）；或者 客户能够将商品或服务与客户易于获得的其他资源一起使用获益 且该服务或商品基于合同是可区分的 企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分显示商品或服务不可单独识别的迹象： （1）商品或服务被重大整合 （2）商品或服务对其他商品或服务作出重大修改或定制 （3）商品或服务对其他商品或服务有重大影响，他们之间高度相互依赖或关联
- 25. 依据收入准则第十条： 下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分： 1．企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户。 2． 该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。 3．该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。思考1：EPC合同是三个单项履约义务，还是一个单项履约义务？ 结论：EPC合同中，企业履约义务包括不可分割的设计、管理、采购和施工，企业需要提供设计和施工服务（重大服务）将采购的商品整合成一个性能达标的工厂交给客户，因此EPC合同应作为一个单项履约义务。
- 26. （1）、增值税税率的确定 依据新收入准则，EPC合同中E、P、C各项工作应合并视为一个单项履约义务，根据财税【2016】36号文，这种情况属于混合销售，应按公司主营业务即建筑行业开具9%增值税发票。 （“从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税，其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税”） 2. 实务中，国内EPC总承包项目业主均要求总包方按设计、采购和施工部分分别开具不同增值税税率的增值税发票，设计部分增值税税率为6%，采购部分增值税税率为13%，施工部分增值税税率为9%。
- 27. （2）、税法上对“兼营”的规定 实际情况要求总承包商在会计核算上必须满足税法上对“兼营”的要求，即纳税人兼营使用不同税率或征收率的应税项目，应当对各应税项目分别进行会计核算，才能适用不同税率或征收率的规定；否则，应从高适用税率或征收率。 在原准则环境下，国内EPC总承包项目往往将E、P和C分别进行核算： 设计部分按设计进度即某一时间段的方法确认收入； 采购部分按商品控制权转移的时间点确认收入； 施工部分按原建造合同准则，即完工百分比法确认收入。
- 28. （2）、“单项履约义务”与“兼营”的冲突 会计准则 混合销售 税率：9% 业主要求 税法规定 税率：6%, 13%, 9%VS
- 29. （二）收入确认与计量第三步：确认交易价格 ——可变对价交易中可变对价的形式，包括基于销售收入的收费、折扣、返利、退款、奖励、赔偿或其他类似情况（既有明确的，也有惯例、承诺、暗示的） 金额可能随着合同签订日之后事项的变化，而产生不可预计的变化，如建筑行业的提前完工奖金，资产管理行业的业绩奖励等等对价是可变的还是固定的使用期望值法或最可能金额估计确定该金额在后期不会发生重大收入转回的可能性性极大将该部分金额计入交易价格可变固定
- 30. 第三步：确认交易价格（1）合同对价： 固定总价； 可变对价：工期奖励和罚款，性能考核罚款； A.工期奖励和罚款：合同开始日，与业务部门沟通项目工期预计，若预计可得工期奖励，根据谨慎性原则，不予调整合同预计总收入；若预计产生工期罚款，则应以期望值或最佳估计数来预计罚款金额，并相应调减预计合同总收入。 B.性能考核罚款：依据企业类似项目历史履约情况判断；合同开始日，一般不予预计，随履约进度，可以进行合理预估。
- 31. 第三步，确定交易价格（2）合同对价： 合同变更：一般情况下，EPC总承包合同的变更不会产生可明确区分的商品，因此，应将变更部分合并到原合同，重新计算履约进度并调整累计合同收入和成本。 合同合并：一期建造完成后，继续建造二期，是否应该合同合并？ 如果二期是公开招标选择，不应合并；若是议标，且与一期项目合同金额关联程度较高，可以考虑合并。
- 32. （二）收入确认与计量第四步：将交易价格分摊至合同中各项履约义务分摊目标：使企业分摊至每一项履约义务的交易价格均反映其因客户转让相关商品或服务而预计有权获得的对价金额。 分摊原则 应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务； 不需要考虑各履约义务的公允价值； 企业不得因合同开始之后单独售价的变动而重新分摊交易价格； 单独售价的确认，指企业向客户单独销售商品的价格，应在合同开始日或合同变更日确认 在类似环境下销售该商品给类似客户的价格（即：可观察价格），就是“单独售价”的最佳证据；
- 33. （二）收入确认与计量第五步：履行履约义务确认收入 在合同开始日识别履约义务和判断收入确认的原则在某一时段内履行在某一时点履行通过计量履约进度，在一段时间内确认收入在客户获得商品控制权时确认收入
- 34. （二）收入确认与计量时点OR时段内区分在一段时间内履行履约义务客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益，更换其他方继续履行合同时无需重新执行累计至今已完成的工作 保洁服务、讲课客户能够控制企业履约过程中在建的商品 建造合同企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项 最常见或或通过计量履约进度，在一段时间内确认收入如不符合上述标准在某一时点确认收入
- 35. 示例1：企业与客户签订合同，在客户拥有的土地上按照客户的设计要求为其建造厂房。在建造过程中客户有权修改厂房设计，并于企业重新协商设计变更后的合同价款。客户每月末按当月工程进度向企业支付工程款。如果客户终止合同，已完成建造部分的厂房归客户所有。 满足第二种情形 示例2：甲公司与乙公司签订合同，为其业务流程的改善提供咨询服务，并出具专业的咨询意见。甲公司针对乙公司的实际情况和面临的具体问题提供咨询服务，因此，无法将其为乙公司提供服务过程中形成的成果转让给其他客户或用作其他用途。甲公司仅需要向乙公司提交最终出具的咨询意见，而无需提交任何其在工作过程中编制的工作底稿和其他相关资料。双方约定，如果乙公司单方面终止合同，乙公司需向甲公司支付违约金，违约金的金额等于甲公司已发生的成本加上15%的毛利（该毛利率与甲公司在类似合同中能够赚取的毛利率大致相同）。 满足第三种情形
- 36. （二）收入确认与计量履约进度确认 对在某一时段内履行履约义务，应在该段时间内按履约进度确认收 履约进度的确认方法产出法根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度，成果计量，类似原工作量法投入法根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度，类似原成本法1、确认方法判断，在合同开始日进行判断 2、对于类似情况下的类似履约义务，应采用相同的方法确定履约进度，即采用单一的方法来计量每一项履约义务的进度，并将该方法一致地运用 3、确认方法的选用，应考虑商品的性质 4、当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止 5、对履约进度计量结果的变更，按照IAS 8会计估计变更处理
- 37. （二）收入确认与计量投入法与产出法比较投入法计量履约进度时，需剔除未安装物流、及设计不当产生的低效率成本、管理不善产生的浪费材料的影响； 未安装物料在客户取得控制时按零毛利确认收入，满足未安装物流的条件： 1、与原合同其他部分不可明确区分，且 2、预计客户在取得与该商品相关的服务之前很早既已获得对该商品的控制 3、相对合同预计总成本而言，价值较大 4、自第三方采购，且企业未深入参与该物流的设计和制造 产出法计量履约进度时，会产生合同履约成本挂账
- 38. （二）收入确认与计量5. 合同成本 （1）——取得成本 确认为资产的条件，同时满足： 1.为取得合同发生的增量成本（直接相关） →增量成本就是“不取得合同就不会发生的成本”（如销售佣金） 2.预期可收回 在其他流动资产项下列报除上述之外的合同取得成本，应当在发生时计入当期损益，但明确由客户承担的除外。如无论是否取得合同均会发生的差旅费、投标费等。资产化的合同取得成本 需要摊销，摊销的期限与相关合同收入确认的时点或期间一致 如该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益
- 39. （二）收入确认与计量取得合同的增量成本 取得合同的成本增量成本预计可收回应当资本化减值摊销计入销售费用否否是是发生时确认为费用简化处理： 摊销期为1年或更短期间，发生时确认为费用
- 40. （二）收入确认与计量（2）——履约成本 合同履约成本为履行合同而发生的成本。 在存货项下列报； 履约合同产生的毛利不在该科目核算；如果不属于其他准则范围，且同时满足以下条件的，可作为合同履约成本确认为一项资产： 该成本直接与当前或预期取得的合同相关，包括：直接人工、直接材料、制造费用（或类似费用）、明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本； 该成本增加了公司未来用于履行义务的资源； 该成本预期能够收回。
- 41. （二）收入确认与计量合同履约成本适用其他准则（存货、固定资产、无形资产）与一项合同或与其合同直接相关与未来履约相关（产生或改良了履约义务资产）资本化减值摊销计入营业成本否否是是费用化履行合同的成本按照其他准则处理成本预计可收回是否否
- 42. （二）收入确认与计量——其他 下列支出发生时，将其计入当期损益： 管理费用 非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（或类似费用），这些支出为履行合同发生，但未反映在合同价格中 与履约义务中已履行部分相关的支出 无法在尚未履行的与已履行的履约义务之间区分的相关支出，如造船企业的船舶销售费用，执行建造合同很难在已履行和未履行之间进行区分
- 43. （二）收入确认与计量6. 特殊：总额法OR净额法确认收入责任人OR代理人 应根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人 一个区分原则 站在客户角度进行分析，自行向客户提供特定商品或服务还是协助安排他人提供特定商品或服务； 两个判断步骤 步骤一：应识别承诺的特定商品或服务； 步骤二：应确定企业将商品或服务转让给客户之前是否能够控制该商品或服务； 如果主体在特定商品或服务被转让给客户之前控制该商品或服务，则主体是主要责任人 如果主体在某一特定商品的法定所有权转移给客户之前只是暂时性地取得该商品的法定所有权，则主体不一定控制该特定商品思考：同步交易如何判断？ 控制权如果在转让给客户时才产生，之前不存在，则不能视在转让给客户之前取得控制权，不能认定为责任人。
- 44. （二）收入确认与计量责任人的主要控制迹象及情形如果在向客户转让商品前已经控制了该商品或服务，则在交易中是主要责任人，应按总额确认收入，三种控制情形：自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户能够主导第三方代表本企业向客户提供服务自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户除上述之外为代理人，应按预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应按已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比例等确定三种控制迹象： 负责提供相关商品和服务的主要责任 承担存货风险 具有独立制定价格的权利 其他（国际准则为客户信用风险）思考：受托人在主要责任人规定的某一价格范围内决定价格，是否为具有自主独立制定价格的权利？ 受托人只是放弃了属于自己应当赚取的佣金或手续费。
- 45. （二）收入确认与计量示例1：甲公司是一家旅行社，其从航空公司购买了一定数量的折扣机票，并对外销售。甲公司向旅客销售机票时，可自行决定机票的价格，未售出的机票不能退还给航空公司。 甲公司在将机票销售给客户之前，能够控制该机票，因此，其身份是主要责任人。 示例2：甲公司向顾客销售某餐厅的代金券，购买了该代金券的顾客可以使用该代金券在指定的餐厅用餐。该代金券一旦售出，不可退还，顾客无需提前购买该代金券，只需要在消费时购买即可。根据甲公司和该餐厅的协议约定，代金券在销售给顾客之前，甲公司无需、也没有承诺自行购买该代金券。代金券的销售价格由甲公司和该餐厅共同制定，甲公司会协助购买该代金券在餐厅用餐的顾客解决与餐厅有关的投诉，并对顾客进行满意度调查，但是餐厅负责履行与该代金券有关的义务，包括对不满意餐厅服务的顾客进行补偿等。
- 46. （二）收入确认与计量7. 科目调整应收账款，拥有的、无条件（即仅取决于时间流逝）向客户收取对价的权利应当作为应收款项单独列示 如果合同其中一方履约，该合同作为合同资产或合同负债列报 合同资产，指已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素； 并不是一项无条件收款权，该权利除时间流逝因素外，还取决于其他条件，如合同中的其他履约义务，才能收取相应的合同对价。 合同资产的减值的计量和列报，应当按照金融工具确认和计量和金融工具列报的规定进行会计处理 合同资产与应收账款最主要的风险差异，应收账款仅承担信用风险，合同资产除信用风险外，还可能承担履约风险等其他风险； 思考：工程质保金是合同资产OR应收账款？ 合同资产
- 47. （二）收入确认与计量示例 2018年1月1日，企业与客户订立一项以1000元向客户转让产品A 和产品B的合同：先交付产品A，针对交付产品A的付款以产品B的交付为前提条件 仅当产品A及产品B均转让之后，才能收取1000元对价，直至产品A和产品B都被转让之前，企业不具有取得对价的无条件权利（应收款） 企业将转让产品A和产品B的承诺识别为履约义务，将400元分摊至A，600元分摊至B 企业履行转让产品A的履约义务 借：合同资产400 贷：收入400 履行转让产品B的履约义务，同时确认收取对价的无条件权利 借：应收账款 1000 贷：合同资产400 收入 600
- 48. （二）收入确认与计量合同负债，指已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务，如在转让承诺的商品之前已收取的款项； 在向客户转让商品之前，已取得了无条件收取合同对价权利的，按应收或已收的金额，借记“应收账款”“银行存款” ，贷记 “合同负债”； 按应收的金额，借记“应收账款”，贷记“合同负债”，强调与客户签署的合同不可撤销，无条件收取款项的权利受法律保护； 预收账款，通常情况下，合同尚未成立前已收客户款项； 递延收益，不再适用收入准则，仅核算未结转的政府补助； 思考 1.代理人代商家收取的款项及佣金如何列报？ 代商家收取的款项在其他应付款列报；收取的佣金在合同负债列报，满足收入确认时转入营业收入。 2.向客户收取的款项，在未满足收入确认之前，所包含的增值税部分如何列报？ 仅商品价款部分确认为合同负债，所包含的增值税部分计入其他流动负债-待转销项税。
- 49. （二）收入确认与计量列报要求，同一合同项下的合同资产、合同负债应当净额列报，不同合同项下的合同资产、合同负债不能相互抵消； 可设置“合同结算”，以核算同一合同下属于在某一段时间内履行履约义务涉及与客户结算对价的合同资产或合同负债，并设二级科目： 合同结算-价款结算，反映定期与客户结算的金额 合同结算-收入结转，反映按履约进度结转的收入金额 资产负债表日，借方余额在合同资产项下列报，贷方余额在合同负债项下列报
- 50. （二）收入确认与计量示例 2018年1月1日，A公司与B公司签订一项大型设备建造工程合同，根据双方合同，该工程的造价为6300万元，工程期限为1年半，A公司负责工程的施工及全面管理，B公司按照第三方工程监理工程确认的工程完工进度。每半年与A公司结算一次。预计2019年6月30日竣工；预计可能发生的总成本为4000万元。A公司采用投入法确定履约进度。 2018年6月30日，工程累积实际发生成本1500万元，A和B公司结算合同价款2500万元，甲公司实际收到款项2000万元。 2018年12月31日，工程累积发生成本3000万元，A和B公司结算合同价款1100万元，A公司实际收到款项1000万元。 2019年6月30日，工程累计实际发生成本4100万元，乙公司与甲公司结算了合同竣工价款2700万元，并支付剩余工程款3300万元。
- 51. （二）收入确认与计量（1）2018年1月1日至6月30日实际发生工程成本时： 借：合同履约成本 1500 贷：原材料＼应付职工薪酬 1500 （2）2018年6月30日 履约进度=1500/4000=37.5% 合同收入=6300*37.5%=2362.5 借：合同结算——收入结转 2362.5 贷：主营业务收入 2362.5 借：主营业务成本 1500 贷：合同履约成本 1500 借：应收账款 2500 贷：合同结算——价款结算 2500 借：银行存款 2200 贷：应收账款 2200
- 52. （二）收入确认与计量合同结算2362.52500期末余额：137.5合同负债
- 53. （二）收入确认与计量（3）2018年7月1日至12月31日实际发生工程成本时： 借：合同履约成本 1500 贷：原材料＼应付职工薪酬 1500 （4）2018年12月31日 履约进度=3000/4000=75% 合同收入=6300*75%-2362.5=2362.5 借：合同结算——收入结转2362.5 贷：主营业务收入 2362.5 借：主营业务成本 1500 贷：合同履约成本 1500 借：应收账款 1100 贷：合同结算——价款结算 1100 借：银行存款 1000 贷：应收账款 1000
- 54. （二）收入确认与计量合同结算2362.5 2362.5 2500 1100期末余额：1125合同资产
- 55. （二）收入确认与计量（1）2019年1月1日至6月30日实际发生工程成本时： 借：合同履约成本 1100（4100-1500-1500） 贷：原材料＼应付职工薪酬 1100 （2）2019年6月30日 合同收入=6300*100%-2362.5-2362.5=1575 借：合同结算——收入结转 1575 贷：主营业务收入 1575 借：主营业务成本 1100 贷：合同履约成本 1100 借：应收账款 2700 贷：合同结算——价款结算 2700 借：银行存款 3300 贷：应收账款 3300
- 56. （二）收入确认与计量合同结算2362.5 2362.5 1575 2500 1100 2700期末余额：0
- 57. （二）收入确认与计量亏损合同 甲建筑公司与其客户签订一项总金额为 580 万元的固定造价合同，该合同不可撤销。甲公司负责工程的施工及全面管理，客户按照第三方工程监理公司确认的工程完工量，每年与甲公司结算一次；该工程已于 2018 年 2 月开工，预计2021 年 6 月完工；预计可能发生的工程总成本为 550 万元。 到 2019 年底，由于材料价格上涨等因素，甲公司将预计工程总成本调整为 600 万元。2×20 年末根据工程最新情况将预计工程总成本调整为 610 万元。假定该建造工程整体构成单项履约义务，并属于在某一时段内履行的履约义务，该公司采用成本法确定履约进度，不考虑其他相关因素。该合同的其他有关资料如表所示。
- 58. （二）收入确认与计量2018.2 预计总成本5502019.12 预计总成本6002020.12 预计总成本610
- 59. （二）收入确认与计量按照合同约定，工程质保金 30 万元需等到客户于 2022 年底保证期结束且未发生重大质量问题方能收款。上述价款均为不含税价款，不考虑相关税费的影响。 会计处理 1．2×18 年账务处理如下： （1）实际发生合同成本 借：合同履约成本 154 贷：原材料、应付职工薪酬等 154 （2）确认计量当年的收入并结转成本 履约进度＝154÷550=28% 合同收入＝580*28%＝162.4 借：合同结算——收入结转 162.4 贷：主营业务收入 162.4 借：主营业务成本 154 贷：合同履约成本 154
- 60. （二）收入确认与计量（3）结算合同价款 借：应收账款 174 贷：合同结算——价款结算 174 （4）实际收到合同价款 借：银行存款 170 贷：应收账款 170 2018 年 12 月 31 日，“合同结算”科目的余额为贷方 11.6万元（174-162.4），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为 11.6 万元，由于甲公司预计该部分履约义务将在 2×19 年内完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。
- 61. （二）收入确认与计量2．2019 年的账务处理如下： （1）实际发生合同成本 借：合同履约成本 146 （300-154） 贷：原材料、应付职工薪酬等 146 （2）确认计量当年的收入并结转成本 履约进度＝300÷600=50% 合同收入＝580×50%-162.4＝127.6 借：合同结算——收入结转 127.6 贷：主营业务收入 127.6 借：主营业务成本 146 贷：合同履约成本 146 在2019年预计总成本600w，合同收入580w，出现了合同毛利倒挂的情况，因此需要考虑合同预计损失；
- 62. （二）收入确认与计量合同预计损失＝（600-580）×（1-50%）＝10（元） 借：主营业务成本 10 贷：预计负债 10 根据《企业会计准则第 13 号——或有事项》的相关规定，待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足相关条件的，则应当对亏损合同确认预计负债。因此，为完成工程将发生的预计损失 10 万元应当确认为预计负债。
- 63. （二）收入确认与计量（3）结算合同价款 借：应收账款 196 贷：合同结算——价款结算 196 （4）实际收到合同价款 借：银行存款 190 贷：应收账款 190 2019 年 12 月 31 日，“合同结算”科目的余额为贷方 80 万元（11.6+196-127.6），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为 80 万元，由于甲公司预计该部分履约义务将在 2×20 年内完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。
- 64. （二）收入确认与计量3．2×20 年的账务处理如下： （1）实际发生的合同成本 借：合同履约成本 188 贷：原材料、应付职工薪酬等 188 （2）确认计量当年的合同收入并结转成本，同时调整合同预计损失 履约进度＝488÷610＝80% 合同收入＝580×80%-162.4-127.6＝174 借：合同结算——收入结转 174 贷：主营业务收入 174 借：主营业务成本 188 贷：合同履约成本 188
- 65. （二）收入确认与计量合同预计损失＝（610-580）×（1-80%）-10＝-4 借：预计负债 4 贷：主营业务成本 4 在 2×20 年底，由于该合同预计总成本（610 万元）大于合同总收入（580 万元），预计发生损失总额为 30 万元，由于其中 30 万元×80%=24 万元已经反映在损益中，因此预计负债的余额为 30 万元-24 万元=6 万元，反映剩余的、为完成工程将发生的预计损失，因此，本期应转回合同预计损失 4 万元。
- 66. （二）收入确认与计量（3）结算合同价款 借：应收账款 180 贷：合同结算——价款结算 180 （4）实际收到合同价款 借：银行存款 190 贷：应收账款 190 2020 年 12 月 31 日，“合同结算”科目的余额为贷方 86 万元（80+180-174），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为 86万元，由于甲公司预计该部分履约义务将在 2×21 年6月底前完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。
- 67. （二）收入确认与计量4．2×21 年1-6月的账务处理如下： （1）实际发生的合同成本 借：合同履约成本 122 贷：原材料、应付职工薪酬等 122 （2）确认计量当期的合同收入并结转成本及已计提的合同损失 2021年1-6月确认的合同收入＝合同总金额-截至目前累计已确认的收入=580-162.4-127.6-174=116（元） 借：合同结算——收入结转 116 贷：主营业务收入 116 借：主营业务成本 122 贷：合同履约成本 122 借：预计负债 6 贷：主营业务成本 6 在 2×21 年6月30日， “合同结算”科目的余额为借方 30 万元（86-116），是工程质保金，需等到客户于2X22年底质保期结束且未发生重大质量问题后方能收款，应在资产负债表中作为合同资产列示。
- 68. 主营业务成本154 146+10 188 122 4 6预计负债10 4 6
- 69. （二）收入确认与计量5．2×22年的账务处理如下： （1）底质保期结束且未发生重大质量问题 借：应收账款 30 贷：合同结算——价款结算 30 （2）实际收到合同价款 借：银行存款 30 贷：应收账款 30
- 70. 工程施工-合同成本 工程施工-合同毛利 工程结算 应收账款 预收账款 合同履约成本（年底为0） 合同结算 合同结算 应收账款或合同资产 合同负债 6. 年底合同结算借方与贷方抵消后，借方余额反映在合同资产，贷方余额反映在合同负债。项目结束后，合同结算借方与贷方余额应相等抵消。科目变化总结
- 71. 首次执行日报表科目列报调整 新增“合同资产”一级科目，将原“存货”项下的已确认收入而未结算的工程施工成本、施工毛利等，以及原“应收账款”项下的不完全满足无条件收取款项权利的款项，调整该科目列报，超过1年以上收回的，在“其他非流动资产列报“； 新增“合同负债”一级科目，将原“预收账款”项下对已签署合同未满足收入确认而已收取的款项、原“递延收益”项下与收入相关的款项，以及按合同应收取而尚未收取的款项且不满足收入确认条件的已结算未施工款项，在本科目列报，超过1年以上的，在“其他非流动负债“列报； 新增“合同结算-收入结转” 科目，将原“工程施工-合同成本”和“工程施工-合同毛利”转入 “合同结算-收入结转” 。（转换之前确保数据与累计收入一致） 新增“合同结算-价款结算” 科目，将原“工程结算”余额转入“合同结算-价款结算” 。 原费用化的满足资本化的合同取得成本，调减“销售费用”及调增“其他流动资产”，在后续确认收入时摊销计入相应期间的“销售费用”
- 72. 8. 关于对未来核算方法的思考1. 若EPC作为一个单项履约义务，国内项目EPC应统一按投入法确认收入成本，我们要给业主开具不同税率的发票，则可能违背税法对于兼营的要求。 2. 若EPC作为三个单项履约义务，国外项目可能也需要改变核算方法，即EPC分开核算。
- 73. Thanks
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